遺產及贈與稅違章案例解析

財政部臺北國稅局 111.11.17

簡報大綱

1. 壹、違章案件之審理
2. 貳、處罰及免罰規定
3. 叁、遺產稅違章案例
4. 肆、贈與稅違章案例

壹、違章案件之審理

一、遺產稅違章主體（遺贈稅法第6條）

(一) 有遺囑執行人者，為遺囑執行人

• 民法第1209條：遺囑人得以遺囑指定遺囑執行人，或委託他人指定之
  • 遺囑類型：自書遺囑、代筆遺囑、公證遺囑、密封遺囑、口授遺囑
• 民法第1210條：==未成年人、受監護或輔助宣告之人==，不得為遺囑執行人
• 民法第1211條：遺囑未指定遺囑執行人，並未委託他人指定者，得由==親屬會議==選定之；不能由親屬會議選定時，得由==利害關係人聲請法院指定之==

(二) 無遺囑執行人者，為繼承人及受遺贈人

• 民法第1138條：除==配偶==為當然遺產繼承人外，繼承順序為：
  1. 直系血親卑親屬
  2. 父母
  3. 兄弟姊妹
  4. 祖父母
• 民法第1174條：繼承人得==拋棄其繼承權==
  • 應於==知悉其得繼承之時起三個月內==，以書面向法院為之
  • 拋棄繼承後，應以書面通知因其拋棄而應為繼承之人
• 受遺贈人：遺囑人於遺囑中表示無償給與他人財產行為，稱為遺贈。同意受遺贈者，即為受遺贈人，==需負擔繳納遺產稅義務==

(三) 無遺囑執行人及繼承人者，為依法選定遺產管理人

• 應選定遺產管理人，於==死亡發生之日起六個月內==未經選定呈報法院者，或因==特定原因==不能選定者，稽徵機關得依非訟事件法之規定，==申請法院指定遺產管理人==

財政部函釋

未成年納稅義務人之法定代理人未代為申報而逾期者免罰

財政部80/11/13台財稅第801261590號函

遺產稅納稅義務人全部均為==未成年之繼承人==時，其法定代理人未代為申報遺產稅者，==如屬繼承人於申報期限屆滿時均仍尚未成年==之情形，准予==免罰==。

說明：遺產及贈與稅法第44條處罰之對象為納稅義務人，==法定代理人==依同法施行細則第22條第1項（遺產及贈與稅法施行細則）規定，雖應代未成年之納稅義務人申報遺產稅，惟因其==並非納稅義務人==，故若==未代為申報，亦無==該條罰則之適用。

未成年之納稅義務人，於同法第23條（遺產及贈與稅法 › 第23條）所定申報期限屆滿時如仍均尚未成年，無法自為有效之申報，且其對法定代理人復無選任、指揮、監督之權，故==法定代理人縱然未代為申報，亦不能課該等未成年納稅義務人以過失責任==，依司法院釋字第275號解釋，應予免罰。

部分繼承人於罰鍰處分送達前死亡之處理原則

財政部110.3.29台財稅第11004543002號令

1. 遺產稅違章案件，部分繼承人於==罰鍰處分送達前死亡==者，應以==生存繼承人為受處分人==就漏稅總額裁處罰鍰
2. 該罰鍰逾期未繳納，依遺產及贈與稅法施行細則第22條第3項規定，在==不超過遺產總額範圍內==得對遺產執行之

二、贈與稅違章主體（遺贈稅法第7條）

原則

==贈與稅之納稅義務人為贈與人==（以自然人為限，法人贈與不課贈與稅）

例外：以受贈人為納稅義務人

1. 贈與人行蹤不明
2. 逾本法規定繳納期限尚未繳納，且在中華民國境內無財產可供執行
3. 贈與人死亡時贈與稅尚未核課

依前項規定受贈人有二人以上者，應按受贈財產之價值比例，依本法規定計算之應納稅額，負納稅義務。

重要說明：

• 以==受贈人==為納稅義務人者，因其並非原本應負申報義務之人，==除補稅外，應免予處罰==。惟仍應以==贈與人為違章主體==，予以處罰
• ==贈與人如已死亡==時，亦==未便就其繼承人或受贈人予以處罰==

三、處罰期間

(一) 期間之計算

依據稅捐稽徵法第49條準用同法第21條（稅捐稽徵法 › 第21條）規定核課期間辦理：

(二) 處罰期間起算（稅捐稽徵法第22條）

• 依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已於申報期間內申報者，==自申報日起算==
• 遺產稅（第23條）：被繼承人==死亡之日起6個月內==
• 贈與稅（第24條）：一年內超過免稅額之==贈與行為發生後30日內==
• 依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，未於申報期間內申報者，==自規定申報期間屆滿之翌日起算==

(三) 以贈與論課徵贈與稅案件

遺贈稅法第4條 V.S. 第5條

第4條（贈與）：指財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為

• 例：直接贈與存款、公司股權及不動產等財產

第5條（以贈與論）：財產之移動，具有下列各款情形之一者，以贈與論：

1. 在請求權時效內==無償免除或承擔債務==者，其免除或承擔之債務
2. 以==顯著不相當之代價==，讓與財產、免除或承擔債務者，其差額部分
3. ==以自己之資金，無償為他人購置財產==者，其資金。但該財產為不動產者，其不動產
4. 因==顯著不相當之代價，出資為他人購置財產==者，其出資與代價之差額部分
5. ==限制行為能力人或無行為能力人所購置之財產==，視為法定代理人或監護人之贈與。但能證明支付之款項屬於購買人所有者，不在此限
6. ==二親等以內親屬間財產之買賣==。但能提出已支付價款之確實證明，且該已支付之價款非由出賣人貸與或提供擔保向他人借得者，不在此限

財政部76/05/06台財稅第7571716號函：以贈與論課徵贈與稅之案件，稽徵機關應先通知當事人於收到==通知後10日內申報==，如逾限仍未申報，依同法第44條（遺產及贈與稅法 › 第44條）規定處罰。

財政部80/11/01台財稅第800718090號函：以贈與論課徵贈與稅之案件，納稅人如==已在該限期內申報者==，其核課期間應適用稅捐稽徵法第21條第1項第1款==5年==之規定，惟因已逾遺產及贈與稅法第24條規定之30日申報期間，其核課期間應自該條規定之==申報期間屆滿之翌日起算==。

四、自動補報加息免罰規定（稅捐稽徵法第48條之1）

納稅義務人==自動==向稅捐稽徵機關==補報並補繳==所漏稅款者，凡屬==未經檢舉、未經==稅捐稽徵機關或財政部指定之調查人員==進行調查==之案件，下列之處罰一律免除；其涉及刑事責任者，並得免除其刑：

1. 第41條至第45條之處罰
2. 各稅法所定關於==逃漏稅之處罰==

進行調查之作業步驟及基準日之認定原則

財政部108年7月12日台財稅字第10804507200號令

(一) 已申報遺產稅之查核案件

1. 申報期限屆滿，派查後==調取具體違章事證資料==或==函查==者，以調取日或函查日（即發文日）為調查基準日
2. 申報期限屆滿前已調取具體違章事證資料或函查者，以==申報期限屆滿之次一辦公日==為調查基準日
3. 前二款調查函應載明==具體查核範圍==

(二) 其他列選案件、個案調查案件、涉嫌違章案件、臨時交辦調查案件

1. 稅捐稽徵機關派案人員應視經辦人員每人每日可辦理件數，分批交查簽收
2. 經辦人員於交查簽收後，應即進行函查，其調查函應載明具體查核範圍，並以==函查日（即發文日）==為調查基準日；進行調查之作為有數個時，以==最先作為之日==為調查基準日
3. 調查基準日以前==補報並補繳==或核定之日以後就==核定內容以外==之所漏稅款補報並補繳者，適用自動補報並補繳免罰之規定

貳、處罰及免罰規定

一、罰則（遺產及贈與稅法第44、45、46條）

未申報案件（第44條）

納稅義務人違反第23條或第24條，未依限辦理遺產稅或贈與稅申報者，按核定==應納稅額加處2倍以下==之罰鍰。

已申報案件（第45條）

納稅義務人對依本法規定，應申報之遺產或贈與財產，已依本法規定申報而有漏報或短報情事者，應按所==漏稅額處以2倍以下==之罰鍰。

故意以詐欺或其他不正當方法（第46條）

納稅義務人逃漏遺產稅或贈與稅者，除依繼承或贈與發生年度稅率重行核計補徵外，並應處以所==漏稅額1倍至3倍==之罰鍰。

稅捐稽徵法第41條（110.12.17修正）

• 納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處==五年以下有期徒刑==，併科新臺幣==一千萬元以下==罰金
• 犯前項之罪，個人逃漏稅額在新臺幣==一千萬元以上==，營利事業逃漏稅額在新臺幣==五千萬元以上==者，處==一年以上七年以下==有期徒刑，併科新臺幣==一千萬元以上一億元以下==罰金

二、裁罰倍數參考表

遺產稅未申報案件（遺贈稅法第44條）

遺產稅已申報案件（遺贈稅法第45條）

贈與稅案件

三、減免處罰規定

未申報案件免罰（第13條）

依遺產及贈與稅法第44條規定應處罰鍰案件，有下列情事之一者，免予處罰：

1. 未依限辦理==遺產稅==申報，應納稅額在==6萬元以下==
2. 未依限辦理==贈與稅==申報，應納稅額==1萬元以下==
3. 未申報財產屬被繼承人死亡前贈與之財產，該財產已申報或核課贈與稅
4. 未申報財產屬被繼承人==死亡前以贈與論之贈與財產==，繼承人已依稽徵機關通知期限補報贈與稅或提出說明
5. 逾期自動補報而有短報、漏報財產，其短報、漏報情事符合第14條各款規定之一

已申報案件免罰（第14條）

依遺產及贈與稅法第45條規定應處罰鍰案件，有下列情事之一者，免予處罰：

1. 短漏報==遺產稅額在6萬元以下或淨額在60萬元以下==
2. 短漏報==贈與稅額在1萬元以下或淨額在10萬元以下==
3. 短漏報財產屬同一年內各次應合併申報贈與稅之財產，該財產業已申報或核課贈與稅
4. 短漏報財產屬被繼承人死亡前贈與之財產，該財產已申報或核課贈與稅
5. 短漏報財產屬被繼承人死亡前以贈與論之贈與財產，已依稽徵機關通知期限補報贈與稅或提出說明

叁、遺產稅違章案例

常見短漏報申報遺產稅態樣

1. 死亡前2年內贈與配偶之財產
2. 被繼承人銀行保管箱內物品價值
3. 被繼承人重病期間領取之現金
4. 被繼承人生前所投資公司之股東往來債權
5. 被繼承人死亡日止之應收利息、股利、農漁津貼及國民年金等債權
6. 以被繼承人本人為要保人、他人為被保險人之保單價值
7. 被繼承人生前買入但死亡時尚未辦妥所有權移轉登記之不動產
8. 被繼承人所遺之汽機車

案例一：被繼承人死亡前2年內贈與，須注意有無需併入遺產總額課稅

問題

被繼承人甲君於110年1月25日死亡，其於生前108年12月1日贈與配偶乙君、兒子丙君及丙君之配偶丁君上市上櫃公司股票各10,000股，惟丁君於109年間與丙君離婚，如何申報遺產稅中死亡前2年贈與之金額？何人受贈所得應計入遺產總額中？

解答

應計入遺產總額者：==配偶乙君及兒子丙君==，丁君免併入遺產課稅。

• 被繼承人甲君與丁君之親屬關係，在被繼承人甲君死亡前因丙君與丁君離婚而消滅，被繼承人甲君死亡前2年內贈與丁君之財產，免併入遺產課稅
• 被繼承人甲君死亡前2年內贈與配偶乙君及兒子丙君之財產，視為被繼承人之遺產，繼承人仍應列入遺產申報

遺產價值：贈與財產是上市上櫃公司股票，應以==被繼承人甲君死亡當日市場收盤價==作為時價，併入遺產總額課稅。

宣導

依據遺產及贈與稅法第15條第1項規定，被繼承人==死亡前2年內==贈與配偶、被繼承人依民法第1138條及第1140條規定之各順序繼承人及其配偶之財產，應於被繼承人死亡時，視為被繼承人之遺產，併入遺產總額課稅；惟其價值以==被繼承人死亡日之時價==為計算標準：

若受贈人與被繼承人間於被繼承人死亡時已無親屬關係，則不必併入遺產課稅。

案例二：重病期間提領存款未證明用途者，仍應列入遺產課稅

問題

被繼承人甲君遺產稅案件時，被繼承人之子乙君於甲君死亡前1日，自甲君銀行存款帳戶提領現金計350萬元，乙君是否應將該筆銀行存款申報遺產稅？

解答

重病期間密集提領：國稅局向醫院查得甲君於前揭提款期間已意識不清，且無自行處理事務能力，又繼承人未能說明提領該存款的用途，遂將該筆存款併計遺產總額課稅，並處罰鍰。

扣除被繼承人使用資金：乙君主張扣除提領存款係為支付被繼承人的醫藥費、看護費等相關費用，證明提領存款的資金用途。

宣導

依遺產及贈與稅法施行細則第13條規定，被繼承人死亡前因==重病無法處理事務期間==，若有舉債、出售財產或提領存款，而其繼承人對該項借款、價金或存款==不能證明其用途==者，該項借款、價金或存款，仍應==列入被繼承人遺產總額課稅==。

案例三：被繼承人生前出售土地未辦妥移轉登記且有未收取土地款

問題

被繼承人甲君生前與乙君簽訂土地買賣契約，將公告現值1,200萬元之土地以2,500萬元出售予乙君，至甲君死亡日止，尚有尾款500萬元未收取，該土地亦尚未辦理移轉登記予乙君，如何申報甲君之遺產稅？

解答

土地價值及未償債務：

• 甲君之繼承人辦理遺產稅申報時，==列報甲君已出售尚未過戶之土地價值1,200萬元==
• 繼承人提供甲君死亡前簽訂之土地買賣契約書，經該局核認繼承人負有交付乙君土地之義務，==將同額的土地價值1,200萬元認列為未償債務，自遺產總額中扣除==

應收債權：甲君之應收尚未收取土地交易價款500萬元，則==屬被繼承人的債權==，應併入遺產列報於債權項下。

宣導

被繼承人生前出售土地，訂有買賣契約書並已收取部分價款，惟至死亡時未辦理土地移轉登記予買受人：

• 因==土地所有權仍屬被繼承人所有==，應以==土地公告現值併入遺產課稅==
• 又因對土地買受人負有履行過戶移轉義務，故可將==同額的土地價值列報為未償債務==，自遺產總額中扣除
• 如果有==應收未收之土地尾款，則屬被繼承人之債權==，必須併入遺產課稅

案例四：被繼承人投保保單在遺產稅應如何申報

不計入遺產總額

遺產及贈與稅法第16條第9款規定，父母（被繼承人）==同為要保人及被保險人==，約定於被繼承人死亡時，給付其所指定受益人之==人壽保險金額==，並指定受益人所領取身故給付，==不計入遺產總額==。

計入遺產總額

1. 國稅局審核父母投保動機，有以下==意圖規避遺產稅==情形者，應計入遺產總額項目：

   • 重病投保
   • 高齡投保
   • 短期投保
   • 躉繳投保
   • 鉅額投保
   • 密集投保
   • 舉債投保
   • 保險費高於或等於保險給付

2. 父母（被繼承人）為要保人，而==被保險人為子女或他人==，此時父母生前以要保人身分繳交保險費所累積之==保單價值==，仍屬父母財產，日後該未到期保單不論子女是否繼續承保，或主張解約退還已繳保費，均須==納入遺產總額申報==

死亡前2年變更要保人

==變更要保人之行為係發生在原要保人死亡前兩年==，要保人變更之對象為其配偶、直系血親卑親屬及其配偶、父母、兄弟姊妹及其配偶、祖父母等人，該贈與行為符合遺產及贈與稅法第15條中「視為遺產之贈與」之規定，仍應==併入遺產總額課徵遺產稅==。

惟可依同法第11條第2項（遺產及贈與稅法 › 第11條）規定，將==已納之贈與稅連同按郵政儲金匯業局1年期定期存款利率計算之利息，自應納遺產稅額內扣抵==，但扣抵額不得超過贈與財產併計遺產總額後增加之應納稅額。

保單課稅整理表

注意：受益人與要保人非屬同一人之人壽保險給付，依實質課稅原則併入被繼承人之遺產課徵遺產稅，受益人取得前開死亡人壽保險給付，無須計入基本所得額課徵綜合所得稅。

肆、贈與稅違章案例

案例一：保單要保人的變更，應注意贈與稅申報規定

民眾常以自己為要保人為家人購買人壽保險保單，嗣後如將要保人變更為他人，應注意贈與稅課稅問題。

依保險法規定，要保人在保險契約生效後，享有隨時終止契約並取得解約金的權利，對保險標的具有保險利益，一旦變更要保人為他人時，即為移轉保險法上財產權益予他人，==贈與行為即成立==，應按截至==要保人變更日之保單價值，計算贈與價額==，當年度贈與財產如超過免稅額，贈與人即應於贈與行為發生後30日內，辦理贈與稅申報。

免稅額：自111年1月1日起贈與稅免稅額為==244萬元==（98年1月23日至110年12月31日為220萬元）

保險法第3條規定，==要保人負有交付保險費義務==，同時也取得==保險標的之保險利益==，故要保人所交付的保險費累積利益歸屬要保人所有。民眾如果向保險人申請要保人或滿期金受益人變更，將自己應得的保險利益變更為他人所有，等於是將自己之財產無償移轉予他人，已構成遺產及贈與稅法第4條規定之贈與行為。

案例二：父母於子女婚嫁時之贈與

問題

甲君於110年3月因其子創業而贈與兒子200萬元，嗣甲、乙夫妻另於同年8月因女兒結婚，夫妻分別贈與嫁妝500萬元及300萬元，甲君及乙君如何申報贈與稅？

解答

甲君：

• 贈與總額為600萬元〔（贈與女兒500萬元－不計入贈與總額之婚嫁贈與100萬元）＋同年度前次累計贈與（兒子）200萬元〕
• 減除該年度贈與稅免稅額220萬元
• 計算贈與淨額為380萬元（贈與總額600萬元－贈與稅免稅額220萬元）

乙君：

• 110年度贈與女兒金額300萬元小於贈與稅免稅額220萬元及不計入贈與總額之婚嫁贈與金額100萬元之合計數
• 惟仍需檢附相關匯款及結婚登記資料，依規定辦理贈與稅申報

宣導

父母於子女婚嫁時所贈與之財物，總金額==不超過100萬元==，==不計入贈與總額==，而且所贈與之財物，並不限銀行存款，亦可贈與土地、房屋。

土地、房屋價值之評定方式，依遺產及贈與稅法第10條規定，以贈與時之==公告土地現值、房屋評定標準價格==來計算。

婚嫁贈與：父母於子女婚嫁當年度可以贈與子女各==344萬元==（244萬元免稅額＋100萬元婚嫁贈與），免課徵贈與稅。

案例三：個人贈與應以贈與契約書立約日認定贈與日及贈與所屬年度

問題

甲於109年12月21日向國稅局辦理109年度贈與A地予其子之贈與稅申報，因A地之公告土地現值200萬元低於免稅額220萬元，甲取得贈與稅免稅證明書後，於109年12月30日向地政機關辦竣所有權移轉登記。嗣甲於109年12月10日訂定贈與契約並於110年1月5日向國稅局辦理110年度贈與B地予其女之贈與稅申報，以B地之公告土地現值210萬元亦低於免稅額220萬元，申報贈與淨額及贈與稅額均為0元，甲贈與稅申報對了嗎？

解答

甲贈與B地予女之贈與契約書==立約日為109年12月10日==，贈與年度應為==109年度，而非110年度==；109年度贈與其子A地公告土地現值200萬元，即該2次贈與均屬109年度之贈與，贈與金額應合併計算，故109年度贈與土地之公告土地現值合計410萬元（A地200萬元＋B地210萬元），減除免稅額220萬元後，贈與淨額為190萬元，==贈與稅額應該是19萬元==。

宣導

依照遺產及贈與稅法第4條第2項規定，贈與係指財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為；亦即不論贈與動產或不動產，只要當事人間贈與意思合致，贈與人即應依法報繳贈與稅，而==贈與之時點即為贈與契約書立約日==。

贈與總額及贈與稅是==按年計算課徵==，民眾應以贈與契約書之立約日來認定贈與行為發生日及贈與所屬年度，並據以計算同一年度累計贈與金額是否超過免稅額。

申報期限：贈與人在同1年度以內贈與他人的財產總值超過贈與稅免稅額時，應該要在==贈與日後30天內==向戶籍所在地主管稽徵機關申報贈與稅。如有正當理由不能如期申報，應在規定期限內，用書面向稽徵機關申請延期申報，申請延長期限以==3個月==為限。

案例四：家族間無償移轉未上市(櫃)公司股權

案情

甲公司為一未上市(櫃)之家族企業，A君為該公司之負責人且為唯一股東，持有該公司股票100萬股。經該局查核發現A君於105年5月20日將其中40萬股直接辦理移轉登記過戶予其子B君名下，未於期限內申報及繳納贈與稅，遂以105年5月20日甲公司之資產淨值1,000萬元，依移轉比例10分之4計算贈與總額，扣除220萬元免稅額後，按稅率10%核認A君逃漏贈與稅稅額18萬元，並處以2倍以下罰鍰。

法令依據

遺產及贈與稅法第10條：遺產及贈與財產價值之計算，以被繼承人死亡時或贈與人贈與時之==時價==為準。

遺產及贈與稅法施行細則第29條：未上市、上櫃且非興櫃的公司股票（或股權）或是獨資合夥商號的出資額，則是以該==公司或該商號資產淨值==來計算贈與額。

過戶時應核驗贈與稅證明

遺產及贈與稅法第52條：違反第42條之規定，於辦理有關遺產或贈與財產之產權移轉登記時，==未通知當事人繳驗==遺產稅或==贈與稅繳清證明書==，或==核定免稅證明書==，或不計入遺產總額證明書，或==不計入贈與總額證明書，或同意移轉證明書==等之副本，即予受理者，其屬民營事業，處一萬五千元以下之罰鍰。

稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定：民營事業辦理遺產或贈與財產之產權移轉登記時，未通知當事人檢附稽徵機關核發之證明文件。處罰鍰==5,000元==

宣導

依遺產及贈與稅法第4條第1、2項、第24條第1項及同法施行細則第29條（遺產及贈與稅法施行細則）規定：

• 所稱財產，係指動產、不動產及其他一切有財產價值之權利
• 所稱贈與，則係指財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為
• 而贈與之財產為未上市、未上櫃且非興櫃之股份有限公司股票時，應以==贈與日該公司之淨值==估定
• 並於超過免稅額之贈與行為發生後==30日內==，向主管稽徵機關辦理申報並繳納贈與稅

附錄：便民服務

單一窗口申請金融遺產

109年7月1日全國實施

• 申請資格：繼承人、遺囑執行人、遺產管理人
• 何處申請：財政部各地區國稅局所屬分局、稽徵所、服務處
• 應攜帶文件：
  1. 申請人（及代理人）身分證明文件（身分證及居留證等）
  2. 被繼承人死亡證明書或除戶資料正本
  3. 與被繼承人關係證明文件（如繼承系統表、遺囑正本或法院選任遺產管理人裁定書及確定證明書正本）
  4. 委託代理人申請須加附委任書或授權書正本

查詢被繼承人死亡日金融遺產種類：

1. 存款
2. 基金
3. 上市(櫃)、興櫃有價證券
4. 短期票券
5. 人身保險
6. 期貨
7. 保管箱
8. 金融機構貸款及信用卡債務

遺產稅稅額試算

自111年1月1日起，申請查詢被繼承人金融遺產一併提供「遺產稅申報稅額試算」及「延期申報」服務

• 適用身分：
  • 未辦理拋棄繼承且有身分證統一編號之配偶、子女
  • 已向戶政事務所辦理被繼承人死亡登記，且同步申請查詢被繼承人金融遺產
• 申請方式：線上申請或臨櫃申請
• 申請期限：被繼承人死亡日起6個月內

本講義內容僅供參考，如誤植或法令修正，請依修正後規定辦理。