所得基本稅額條例介紹 - 營利事業部分

背景說明

• 我國長期以來，傾向採行租稅減免方式，達成特定經濟、社會政策目的。
• 實施結果，減免範圍逐漸擴增，減免利益並集中少數產業或個人，使租稅公平受到質疑。
• 目前所得稅相關減免規定，散見於30餘種法規，欲全面取消不合時宜之減免規定，有其困難與障礙。
• 參採美國、加拿大及韓國等國解決減免利益過度集中之做法，建立所得最低稅負制 (Alternative Minimum Tax)，使適用租稅減免規定而繳納較低所得稅之營利事業或個人，至少負擔一定比例之所得稅，可適度彰顯租稅公平。

一、所得基本稅額條例 (AMT)

何謂最低稅負制

最低稅負制係為使適用租稅減免規定而繳納較低之稅負甚至不用繳稅的公司或個人，都能繳納最基本稅額的一種稅制。

制定法令及實施日期

為實施最低稅負制，特別制定「所得基本稅額條例」，於94年12月28日完成立法，自95年1月1日起施行，但短漏報罰則部分，自96年1月1日起施行。

法律架構

法律名稱：「所得基本稅額條例」

共分五章十八條：

自95年1月1日起實施 (94年12月28日總統華總一義字第09400212601號令公布)

歷次修正

• 101年8月8日：修正公布第3、5、7、8、12、18條條文；增訂第15條之1；刪除第10條條文；修正條文自102年度施行
• 106年5月10日：修正公布第3、13、14、18條條文；增訂第12條之1；施行日期由行政院定之
• 110年1月27日：修正公布第12、18條條文；並自110年1月1日施行

二、所得基本稅額條例施行細則

子法規：所得基本稅額條例施行細則

（財政部95年6月5日台財稅字第09504524270令發布）

歷次修正

立法目的 (第1條)

1. 維護租稅公平。
2. 確保國家稅收。
3. 建立營利事業及個人所得稅負擔對國家財政之基本貢獻。

法律位階 - 優先適用 (第2條)

• 所得基本稅額之計算、申報、繳納及核定，依本條例之規定；
• 本條例未規定者，依所得稅法及其他法律有關租稅減免之規定。

法律適用優先於所得稅法及廢止前促進產業升級條例、獎勵民間參與交通建設條例等其他法律有關租稅減免之規定。

施行細則第2條

• 營利事業或個人於辦理所得稅結算申報時，應依規定計算基本稅額，並依財政部規定之格式申報及繳納。
• 營利事業或個人未依規定申報所得基本稅額者，稽徵機關應依查得資料，核定其基本所得額及基本稅額。

適用及排除對象 (第3條；細則第4條)

適用對象：包括營利事業及個人

營利事業適用條件：

1. 公司組織（含在台分公司）
2. 享有投資抵減或其他租稅減免者
3. 加計免稅所得後之基本所得額在50萬元以上者（102年度起修正）
4. 在中華民國境內有固定營業場所或代理人者

除外條款（營利事業）

規模較小且不適用租稅減免規定者：

• 獨資、合夥組織之營利事業

免稅具特殊政策因素者：

1. 教育、文化、公益、慈善機關或團體
2. 依法經營不對外營業之消費合作社
3. 各級政府公有事業

無須辦理所得稅結算申報者：

1. 境內無固定營業場所及營業代理人之營利事業（指屬所得稅法第73條規定就源扣繳之適用對象）
2. 非境內居住之個人

辦理清算申報或破產宣告之營利事業：

1. 清算期間清算所得非屬正常營業年度所得
2. 破產宣告之稅額僅能參與破產債權分配

結、決算申報未適用投資抵減且無本條例第7條第1項規定所得額之營利事業：

• 所稱未適用投資抵減，指當年度所得稅申報計算之應納稅額，未減除投資抵減
• 申報抵減上一年度未分配盈餘加徵之稅額部分，不包括在內

獲利或所得在一定金額以下之企業：

• 加計免稅所得後之所得額在50萬元（102年度起）以下之營利事業（101年度之前為200萬元）
• 配合消費者物價指數調整（累計達10%以上時，按上漲程度調整之，調整金額以10萬元為單位）

營利事業類型適用申報情形

例示

案例一

假設甲公司110年度課稅所得額為20萬元，依稅率20%計算，須繳納稅款4萬元。 (20萬×20%=4萬)

若甲公司無證券(期貨)交易所得、無國際金融業務分行(OBU)免稅所得，及未適用5年免稅、投資抵減獎勵。

則甲公司不須計算申報最低稅負。

案例二

若甲公司108年度，除有課稅所得額20萬元外，另有免稅所得10萬元。

甲公司基本所得額為30萬元(=20萬+10萬)

由於甲公司基本所得額 < 最低稅負制營利事業適用門檻50萬元，故甲公司無須繳納最低稅負。

稅基 (第7條；細則第5條)

基本所得額 = 課稅所得額 + 各項免稅所得

全年所得額（所得稅法第24條或第41條）
－ 證券或期貨交易損益（所得稅法第4條之1、2）     ← 應先行減除
－ 土地交易損益（所得稅法第4條16款）              ← 應先行減除
－ 國際金融(證券、保險)業務分行(分公司)免稅損益
－ 合於獎勵規定之免稅所得
－ 前10年核定虧損扣除額
－ 中小企業增僱員工或加薪薪資費用加成減除金額     ← 可自行選擇減除順序及金額
－ 智慧財產權讓與或授權收益範圍內之研發支出加倍減除金額
－ 適用噸位稅制收入之損益
＋ 依船舶淨噸位計算之所得

營利事業計算課稅所得額時

1. 應先行減除依所得稅法及國際金融業務條例規定停徵、免徵或免納所得稅之所得額。
2. 再自行擇定依其他法律規定免徵或免納所得稅之所得額、加成或加倍減除之成本或費用及以往年度營業虧損之減除順序及金額。

合於獎勵規定之免稅所得

獎勵民間參與交通建設條例：

• 參與交通建設受獎勵民間機構之5年免稅所得（第28條）

促進民間參與公共建設法：

• 參與公共建設民間機構之5年免稅所得（第36條）

科學工業園區設置管理條例：

1. 合併租稅優惠之繼受（第18條）
2. 科學工業之5年免稅所得（修正前第15條）

企業併購法：

• 合併租稅優惠繼受及隨同移轉債務之免稅（第42條）（104年7月8日修正公布前第37條）

廢止前促進產業升級條例：

1. 新興重要策略性產業之5年免稅所得（第9條）
2. 製造業及技術服務業之5年免稅所得（第9條之2）
3. 5年免稅之受讓（第10條）
4. 合併租稅優惠之繼受（第15條）
5. 營運總部之免稅所得（第70條之1）
6. 重要投資事業及重要科技事業之5年免稅所得（修正前第8條之1）

其他經財政部公告新增之減免所得額及不計入所得課稅之所得額

應計入營利事業之基本所得額：

財政部109年8月20日台財稅字第10904578040號： 嚴重特殊傳染性肺炎防治及紓困振興特別條例第4條第1項規定員工防疫隔離假薪資費用加倍減除及第9條之1規定領取政府補貼免納所得稅之金額，不列為營利事業及個人基本所得額之加計項目。

中小企業發展條例第36條之2（薪資費用加成減除金額）

配合105年04月19日經濟部公告之「中小企業增僱員工薪資費用加成減除辦法」優惠適用期間(105年5月20日至107年5月19日)已屆期，108年度尚無適用中小企業發展條例第36條之2案件。

產業創新條例第12條之1（研發支出加倍減除金額）

運動產業發展條例第26條之2第2項及第3項（捐贈金額加成減除金額）

一般所得稅制與基本所得稅制之關係 (第4條、第6條)

一般所得稅額

依所得稅法規定計算之應納稅額減其他相關法律規定之投資抵減稅額，即：

一般所得稅額 = 課稅所得額 × 所得稅稅率 － 投資抵減稅額

基本稅額

按所得基本稅額條例計算基本稅額，即：

基本稅額 = (基本所得額 － 扣除額) × 徵收率

其中：基本所得額 = 課稅所得額 + 免稅所得

法律規定之投資抵減（細則第3條）

廢止前促進產業升級條例：

1. 購置設備或技術、研究與發展及人才培訓支出之投資抵減（第6條）
2. 投資資源貧瘠或發展遲緩地區之投資抵減（第7條）
3. 新興重要策略性產業之股東投資抵減（第8條）
4. 合併繼受之投資抵減（第15條）

獎勵民間參與交通建設條例：

1. 民間機構購置設備或技術、研發及人才培訓支出之投資抵減（第29條）
2. 受獎勵民間機構之股東投資抵減（第33條）

促進民間參與公共建設法：

1. 民間機構購置設備或技術、研發及人才培訓支出之投資抵減（第37條）
2. 參與公共建設民間機構之股東投資抵減（第40條）

企業併購法：

• 合併繼受之投資抵減（第42條）（104年7月8日修正公布前第37條）

新市鎮開發條例：

1. 投資新市鎮建設之投資抵減（第14條）
2. 主管機關劃定地區產業之投資抵減（第24條）

都市更新條例：

• 都市更新事業機構之投資抵減（第70條）

發展觀光條例：

• 觀光產業加強國際觀光宣傳推廣支出之投資抵減（第50條）

資源回收再利用法：

• 資源回收再利用事業，投資於回收再利用之研究、設備等費用之減免（第23條）

電影法：

• 營利事業投資製作國產電影片之股東投資抵減（第7條）（104年6月10日修正公布前第39條之1）

科學園區設置管理條例：

• 合併繼受之投資抵減（第21條）

產業創新條例：

1. 研究發展支出投資抵減（第10條）
2. 智慧機械或第五代行動通訊系統之投資抵減（第10條之1）

110年12月30日修正公布前之生技新藥產業發展條例及生技醫藥產業發展條例第5至7條：

1. 生技新藥產業發展條例（第5至6條）
2. 生技醫藥產業發展條例（第5至7條）

中小企業發展條例：

• 中小企業發展條例第35條：研究發展及實驗費用之抵減稅額

其他有投資抵減規定之法律

各項免稅所得

1. 證券交易所得 + 期貨交易所得
2. 國際金融(證券、保險)業務分行(分公司)之免稅所得
3. 合於獎勵規定之免稅所得
4. 其他經財政部公告新增之減免所得額及不計入所得課稅之所得額

註： 第1、2、4項，自95年以後發生並經稽徵機關核定之損失，得自發生年度之次年起5年內，從各該項之所得額中扣除，扣除之順序，應按損失發生年度順序逐年依序分別對應個別加計項目中扣除，減除後餘額為負數者，不予計入。

基本所得額計算公式

基本所得額
= 課稅所得額
+ 本年度證券及期貨交易所得
－ 前5年證券及期貨交易淨損失於本年度減除金額
+ 本年度國際金融(證券、保險)業務分行(分公司)免稅所得
－ 前5年國際金融(證券、保險)業務分行(分公司)淨損失於本年度減除金額
+ 合於獎勵規定之免稅所得
+ 其他經財政部公告新增之減免所得額及不計入所得課稅之所得額
－ 前5年其他經財政部公告新增之減免所得額及不計入所得課稅之淨損失於本年度減除金額

基本稅額之計算 (第8條；細則第12條)

計算公式

基本稅額 = (基本所得額 － 扣除額) × 稅率

其中：

• 基本所得額 = 課稅所得額 + 證券、期貨交易所得 + 國際金融(證券、保險)業務分行(分公司)免稅所得 + 促產、獎參、促參等免稅所得 + 其他經財政部公告之減免所得額及不計入所得之所得額
• 扣除額 = 50萬元（按消費者物價指數調整）
• 稅率 = 12%

基本稅額之計算 - 稅率 (第8條)

營利事業：12%~15%（由行政院視經濟環境定之）

• 行政院95年1月23日院臺財字第0950000470號令核定為10%（財政部95年2月13日台財稅字第09500039490號函）
• 行政院101年9月27日院臺財字第1010058943號令訂定為12%，並自102年度生效（財政部101年10月2日台財稅字第10100670710號函）

一般所得稅制與基本所得稅制之關係 (第4條、第6條)

情況一：一般所得稅額 ≧ 基本稅額

按一般所得稅額納稅

情況二：一般所得稅額 < 基本稅額

除按一般所得稅額繳納，另就基本稅額與一般所得稅額之差額繳納之。

注意： 差額不得以其他法律規定之投資抵減稅額減除之

替代式：二者擇高課稅

例示

案例一

乙公司108年度課稅所得額為1,000萬元，依稅率20%計算，須繳納稅款200萬元。 (1,000萬×20%=200萬)

乙公司另有免稅所得250萬元。

該公司之基本稅額為144萬元。

[1,000萬 + 250萬 - 50萬] × 12% = 144萬
(課稅所得) (免稅所得) (扣除額) (稅率) (基本稅額)

由於一般所得稅額200萬元 > 基本稅額144萬元，表示乙公司所繳納稅負已達基本稅額水準，則乙公司僅須申報，不須額外補繳稅負。

案例二

乙公司課稅所得額為1,000萬元、免稅所得為500萬元，且另享有投資抵減稅額150萬元。

乙公司當年度原應納稅額為200萬元，但因可減除投資抵減稅額150萬元，故實際繳納稅額為50萬元（即一般所得稅額）。

該公司之基本稅額為174萬元。

[1,000萬 + 500萬 - 50萬] × 12% = 174萬
(課稅所得) (免稅所得) (扣除額) (稅率) (基本稅額)

由於一般所得稅額50萬元 < 基本稅額174萬元，表示公司所繳納稅負未達基本稅額水準，故乙公司須另繳納基本稅額與一般所得稅額之差額124萬元。

證券交易所得之計算

交易成本（細則第7、8、9條）

• 交易成本之估價，應與依所得稅法第44條、第48條及同法施行細則第46條（所得稅法施行細則）規定擇採之計算方法一致。
• 營業費用及借款利息，除可合理明確歸屬者，得個別歸屬認列外，其依所得稅法相關規定計算之出售有價證券應分攤之費用及利息，得自有價證券出售收入項下減除。

期貨交易所得之計算 - 交易成本

• 交易之成本應採先進先出法計算之。但到期前指定平倉者，得採個別辨認法。

交易收入（細則第6條）

• 營利事業出售未上市、未上櫃及興櫃公司股票之交易所得，其售價顯較時價為低者，除提出正當理由及證明文據，經查明屬實者外，應按時價核定其售價。
• 時價： 應參酌該股票同時期相當交易量之成交價格認定，同時期查無相當交易量之成交價格者，則按交易日公司資產淨值核算每股淨值認定（資料同時有數筆者，以其平均數認定）。
• 同時期： 指該股票交易日之前30日。
• 相當交易量： 以該股票交易量50%至150%為範圍。

長期持有股票享有之優惠（第7條；細則第5條，自102年度施行）

營利事業於102年度以後出售其持有滿3年以上屬所得稅法第4條之1規定之股票者，於計算其當年度證券交易所得時，減除其當年度出售該持有滿3年以上股票之交易損失，餘額為正者，以餘額半數計入當年度證券交易所得；餘額為負者，依前項(第7條第2項)規定辦理。

• 適用標的範圍： 持有滿3年以上屬所得稅法第4條之1規定之股票。
• 股票交易成本之計算： 延續原採個別辨認法、先進先出法、加權平均法或移動加權平均法。
• 持有期間之計算： 採用先進先出法。

持有期間計算例示

A公司買賣甲公司股票資料如下：

108年10月15日出售1,500股：

• 1,000股：105年10月1日買入，持有期間滿3年
• 500股：106年7月1日買入，持有期間未滿3年

出售持有滿3年以上股票所得減半課稅規定（細則第5條第7項）

1. 營利事業於102年度以後出售其持有滿3年以上之股票交易所得，先減除其當年度出售持有滿3年以上股票交易損失後之餘額，與所得稅法第4條之1規定該股票以外之證券交易所得或損失及同法第4條之2（所得稅法 › 第4條之2）規定之期貨交易所得或損失合併計算其餘額。

2. 前款合併計算後之餘額為負者，該負數不予計入（以0計入基本所得額），而依本條例第7條第2項規定，自以後年度依前款規定計算之正數餘額中減除。

3. 第1款合併計算後之餘額為正者，得減除以前年度之前款負數餘額（證券期貨交易損失餘額）。

4. 減除後餘額為正數者，該餘額於當年度出售持有滿3年以上之股票交易所得減除當年度出售持有滿3年以上之股票交易損失後之餘額範圍內，以半數計入；超過部分，以全數計入，並以其合計數計入基本所得額。減除後餘額為負數者，該負數不予計入。

出售持有滿3年以上股票所得減半課稅 - 案例彙整

註：

1. 當D > A > 0者，以【A÷2+(D-A)】之金額填入E
2. 當A ≧ D > 0者，以【D÷2】之金額填入E
3. 當D > 0，但A ≦ 0者，以D之金額填入E
4. 當D ≦ 0者，以0填入E

國際金融業務條例（第7條；細則第5條）

國際金融業務條例：

1. 國際金融業務分行之所得，免徵營利事業所得稅。（第13條）

2. 國際證券業務分公司經營國際證券業務之所得，免徵營利事業所得稅。（第22條之7）

   • 103年度起適用（財政部102年12月31日台財稅字第10204706990號公告）

3. 國際保險業務分公司經營國際保險業務之所得，免徵營利事業所得稅。（第22條之16）

   • 104年度起適用（財政部104年4月7日台財稅字第10404543010號公告）

損失扣除規定

法律施行後發生之國際金融(證券、保險)業務分行(分公司)損失，得自發生年度之次年起5年內，從國際金融(證券、保險)業務分行(分公司)所得中減除（分別對應個別項目），減除之順序，應按損失發生年度順序，逐年依序減除。減除後之餘額為正者，以該餘額計入，減除後餘額為負數者，不予計入。

細則第11條

符合本條例規定無須申報基本稅額之營利事業，經稽徵機關核定有本條例第7條第2項、第3項或第4項規定之證券、期貨交易、國際金融(證券、保險)業務分行(分公司)等損失者，得自發生年度之次年度起5年內，按損失發生年度順序於辦理基本稅額申報時，依規定減除之。

基本稅額之計算（第8條；細則第12條）

計算流程

基本稅額 = (基本所得額 - 扣除額) × 徵收率
一般所得稅額 = 課稅所得額 × 稅率 - 投資抵減稅額

基本稅額與一般所得稅額之差額(< 0，以0計)
= 基本稅額 - 一般所得稅額 - 免稅國外所得之扣抵稅額

營利事業所得稅損益表稅額計算

應納稅額 = 課稅所得額 × 稅率
－ 境外所得繳納之所得稅可扣抵稅額
－ 大陸地區所得繳納之所得稅可扣抵稅額
－ 投資抵減稅額
＋ 已扣抵國外所得稅額之基本稅額與一般所得稅額之差額
－ 行政救濟留抵稅額
－ 暫繳稅額
－ 扣繳稅額
＋ 總機構在境外而繳交房地合一制度之稅額
＝ 應自行繳納稅款或應退稅款

營利事業計算應自行繳納之基本稅額與一般所得稅額之差額稅款時

得減除：

• 可扣抵之國外所得稅額（細則第5條第9、10項）
• 所得稅法第100條之1規定之留抵稅額（配合107年2月7日修正所得稅法而刪除）
• 尚未抵繳之暫繳稅額或扣繳稅額

國外所得稅額扣抵（第8條；細則第5條）

基本所得額加計之免稅所得中，屬來自中華民國境外之所得（如OBU、營運總部之國外免稅所得），已依所得來源國稅法規定繳納之所得稅，得自依本條例第4條第1項規定計算之基本稅額與一般所得稅額之差額中扣抵。

國外所得稅額之扣抵限額：

A = (基本稅額 － 依所得稅法規定計算之應納稅額) ×
    應計入基本所得額之國外免稅所得額 / 應計入基本所得額之國內及國外免稅所得額

B = 國外免稅所得所繳納之國外所得稅額

當A > B 則國外所得稅額之扣抵限額為B
當A < B 則國外所得稅額之扣抵限額為A

• 得提出所得來源國稅務機關發給之同一年度納稅憑證，並取得所在地中華民國使領館或其他經中華民國政府認許機構之簽證。
• 按財政部106年8月25日台財稅字第10604544060號令規定：如已提出所得來源國或財產所在地國稅務機關發給之納稅憑證，得免檢附所在地中華民國使領館或其他經中華民國政府認許機構之驗證文件。

案例：國外所得扣抵稅額計算

計算說明

• 應納所得稅額 = 200
• 一般所得稅額 = 200 － 投資抵減100 = 100
• 基本稅額 = 594
• 一般所得稅額與基本稅額之差額 = 594 － 100 = 494
• 可扣抵之國外所得稅額：
  • 一般境外所得部分 = 100 × 20% = 20
  • OBU境外所得部分 = (594 － 200) × 200 ÷ 4,000 = 19.7
• 當年度應補繳稅額 = 554.3 (= 80 + 474.3) (= 594 － 20 － 19.7)

特殊會計年度之適用（細則第21條）

營利事業之會計年度，依所得稅法第23條規定，非自每年1月1日起算者，自95會計年度起，適用本條例之規定。

罰則（第15條；細則第18條）

已依規定計算申報但有漏報或短報：

處以所漏稅額2倍以下之罰鍰。

未依規定計算申報，經調查有應課稅之金額者：

按補徵稅額處3倍以下之罰鍰。

實施第1年有短漏報情事者，補報不予處罰：

相關處罰規定延緩至96年1月1日起施行，以利實施初期加強輔導。

漏報或短報基本所得額之漏稅額計算

稽徵機關核定之一般所得稅額高於或等於基本稅額者，應依所得稅法第110條規定辦理，不適用本條例第15條規定。

稽徵機關核定之一般所得稅額低於基本稅額者，漏稅額之計算公式如下（營利事業）：

申報部分核定一般所得稅額小於申報部分核定基本稅額：

漏稅額 = 全部核定基本稅額 － 申報部分核定基本稅額 － 漏報或短報基本所得額之扣繳稅額

申報部分核定一般所得稅額大於申報部分核定基本稅額：

漏稅額 = 全部核定基本稅額 － 申報部分核定一般所得稅額 － 漏報或短報基本所得額之扣繳稅額

計算公式：

申報部分核定基本稅額 = (申報部分核定基本所得額 － 50萬元) × 徵收率(12%)
全部核定基本稅額 = [(申報部分核定基本所得額 + 漏報或短報基本所得額) － 50萬元] × 徵收率(12%)

不合常規（第15-1條）

營利事業或個人與國內、外其他個人或營利事業、教育、文化、公益、慈善機關或團體相互間，如有藉資金、股權之移轉或其他虛偽之安排，不當為他人或自己規避或減少納稅義務者，稽徵機關為正確計算相關納稅義務人之基本所得額及基本稅額，得報經財政部核准，依查得資料，按實際交易事實依法予以調整。

過渡時期之緩衝規定（第16條、細則第20條）

第7條第1項第2款至第8款規定之所得額，符合下列規定之一者，於計算營利事業基本所得額時，得免予計入：

1. 最低稅負施行前已由財政部核准免稅者。

2. 最低稅負施行前已取得中央目的事業主管機關核發完成證明函或已完成投資計畫，並於施行之日起1年內經財政部核准免稅者。

3. 最低稅負施行前已取得中央目的事業主管機關核發之投資計畫核准函，並已開工，且未變更投資計畫之產品或服務項目（新建廠房者依建築法令規定、新投資或增資案件為首批設備運抵營業處所或生產場所）。

4. 最低稅負施行前已取得中央目的事業主管機關核發之投資計畫核准函，尚未開工，而於施行之日起1年內開工，並於核准函核發之次日起3年內完成投資計畫，且未變更投資計畫之產品或服務項目。

5. 最低稅負施行前民間機構業與主辦機關簽訂公共建設投資契約，並於投資契約約定日期內開工及完工，且未變更投資計畫內容者。但依主辦機關要求變更投資計畫內容者，不在此限。

未申報之處理

營利事業未依限申報所得基本稅額者，稽徵機關應依查得資料核定其基本所得額及基本稅額，不再依所得稅法第79條第1項規定填具滯報通知書，至於逾期申報案件或未申報案件，其應納基本稅額與一般所得稅額之差額，免加徵滯、怠報金（財政部99年2月11日台財稅字第09800537130號令）。

相關資源

• 財政部臺北國稅局官網
• 所得基本稅額條例
• 所得基本稅額條例施行細則