納稅者權利保護法

財政部臺北國稅局

課綱

• 背景說明
• 規範內容及影響
• 案例分享
• 納保宣導

一、背景說明

1.1 外國立法例

納稅者權利保護的立法方式可分為三種：

1.2 我國立法歷程

重要里程碑：納稅者權利保護法於105年12月9日經立法院三讀通過，105年12月28日總統公布全文23條，並自公布後一年施行。

1.3 五大方向

納稅者權利保護法(計23條)涵蓋五大方向：

1. 保障基本生活
2. 落實正當法律程序
3. 公平合理課稅
4. 設置納稅者權利保護組織
5. 強化納稅者救濟保障

二、規範內容及影響

2.1 條文架構

• 立法目的及適用順序(§1)
• 主管機關(§2)
• 一般原則(§3、§5、§6、§7、§10、§15)
• 基本生活費用不得加以課稅(§4)
• 財政資料與解釋函令之公開(§8、§9)
• 落實稅捐正當法律程序(§10、§11、§12、§13)
• 公平合理課稅(§7、§14、§16)
• 強化行政救濟功能(§17、§18、§21)
• 設置納稅者權利保護組織(§19、§20)
• 附則(§22、§23)

2.2 立法目的及適用順序

§1 I 立法目的

為落實憲法生存權、工作權、財產權及其他相關基本權利之保障，確保納稅者權利，實現課稅公平及貫徹正當法律程序，特制定本法。

§1 II 優先適用

關於納稅者權利之保護，於本法有特別規定時，優先適用本法之規定。

適用順序：納保法 > 稅捐稽徵法 > 各稅法(普通法VS特別法)

適用主體範圍：稅捐稽徵機關及納稅者

稅捐稽徵機關之範圍(本法施行細則§2I)：

• 財政部各地區國稅局
• 地方稅捐稽徵機關
• 關務機關

納稅者之範圍(本法施行細則§2II)：

• 各稅法規定之納稅義務人
• 代繳義務人
• 代徵人
• 代繳人
• 其他依法負繳納稅捐義務之人

2.3 主管機關

§2 主管機關

2.4 一般原則

§3 租稅法律原則

• 納稅者有依法律納稅之權利與義務
• 前項法律，在直轄市、縣（市）政府及鄉（鎮、市）公所，包括自治條例
• 主管機關所發布之行政規則及解釋函令，僅得解釋法律原意、規範執行法律所必要之技術性、細節性事項，不得增加法律所未明定之納稅義務或減免稅捐

依法行政原則：

1. 法律優位原則：憲法 > 法(律、條例及通則) > 法規命令 > 行政規則(解釋函令)
2. 法律保留原則

§5 量能課稅原則

納稅者依其實質負擔能力負擔稅捐，無合理之政策目的不得為差別待遇。

• 司法院釋字第565號解釋(理由書)正式肯認量能原則為稅法基本原則
• 依「負擔能力」(經濟之給付能力)課稅，非依「受益程度」

課稅之界線(禁區)：

• 客觀淨所得(釋字第745號解釋理由書)：所得課稅應以收入減除成本及必要費用後的客觀淨值，而非所得毛額，作為稅基
• 主觀淨所得(§4)：納稅者維持基本生活所必需
• 計算公式：收入 - 成本、費用 = 客觀淨所得 - 基本生活必需 = 主觀淨所得

§6 量能課稅原則之例外及限制

§6 I 租稅優惠不得過度

稅法或其他法律為特定政策所規定之租稅優惠，應明定實施年限並以達成合理之政策目的為限，不得過度。

目的：避免過度利用租稅優惠，造成國家財政收入之困難

§6 II 稅式支出法案應舉行公聽會

前項租稅優惠之擬訂，應舉行公聽會並提出稅式支出評估。

稅式支出概念：指政府為達成經濟或社會目標，利用免稅額、扣除額、稅額扣抵、免稅項目、稅負遞延或優惠稅率等租稅減免方式，補貼特定對象之措施。

流程：業務主管機關研擬稅式支出法案 → 公聽會 → 送立法院審議

§7 實質課稅原則

功能一：法律解釋(§7 I)

涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之。

功能二：事實認定(§7 II)

稅捐稽徵機關認定課徵租稅之構成要件事實時，應以實質經濟事實關係及其所生實質經濟利益之歸屬與享有為依據。

法律三段論：

• 大前提：法規
• 小前提：事實
• 結論：效果

§10 正當法律程序原則

主管機關應主動提供納稅者妥適必要之協助，並確保其在稅捐稽徵程序上受到正當程序保障。

課予主管機關確保義務，以落實憲法基本權利之保障

§15 禁止過度原則

稅捐稽徵機關或財政部賦稅署指定之人員依職權及法定程序進行稅捐調查、保全與欠繳應納稅捐或罰鍰之執行時，不得逾越所欲達成目的之必要限度，且應以對納稅者權利侵害最少之適當方法為之。

稅捐調查、保全與欠稅之執行應符合比例原則（行政程序法§7）：

1. 行政行為採取之方法應助於目的之達成
2. 多種同樣能達成目的之方法選擇損害最少
3. 損害不得與欲達成目的之利益顯失均衡

2.5 保障基本生活

§4 基本生活費用不課稅

納稅者為維持自己及受扶養親屬享有符合人性尊嚴之基本生活所需之費用，不得加以課稅。

前項所稱維持基本生活所需之費用，由中央主管機關參照中央主計機關所公布最近一年全國每人可支配所得中位數60%定之，並於每2年定期檢討。

中央主管機關於公告基本生活所需費用時，應一併公布其決定基準及判斷資料。

計算方式(本法施行細則§3，107.12.26修正)：

「基本生活費用總額」與「比較基準合計數」之差額為正數者，得自納稅者當年度綜合所得總額中減除，即以提供額外扣除額方式，保障納稅者基本生活。

當(A)>(B)時，差額得自綜合所得總額中減除

2.6 資訊公開

§8 財政資料公開

應公開之資訊：

• 所得分配級距與相應之稅捐負擔比例
• 全體國民持有之不動產筆數
• 稅式支出情形
• 其他有利於促進稅捐公平之資訊

§9 解釋函令公開

• 解釋函令及其他行政規則均應公開(除涉及公務或營業秘密、個人隱私)
• 解釋函令未公開者不得作為他案援用
• 每4年檢視有無違反法律規定，並得委託外部研究單位辦理

2.7 落實稅捐正當法律程序

正當法律程序規定架構

§11VI 處分要式原則

前項處分未以書面或公告為之者，無效。未敘明理由者，僅得於訴願程序終結前補正之；得不經訴願程序者，僅得於向行政法院起訴前為之。

處分之作成，以書面或公告為要式

§11V 處分附記理由

稅捐稽徵機關所為課稅或處罰，除符合行政程序法第97條所定各款情形之一者，得不記明理由外，應以書面敘明理由及法律依據。

記明理由之例外(行政程序法§97)：

• 未限制人民之權益者
• 無待說明已知悉或可知悉作成處分之理由者
• 大量作成之同種類或以自動機器作成之行政處分者
• 經公告或刊登政府公報或新聞紙者
• 專門知識、技能或資格之考試、檢定或鑑定等程序
• 依法律規定無須記明理由者

§11IV 陳述意見權

稅捐稽徵機關為稅捐核課或處罰前，應給予納稅者事先說明之機會。但有行政程序法第103條或行政罰法第42條但書所定情形者，不在此限。

予處分相對人陳述意見之機會，目的在於保障相對人權利，然如基於行政程序之經濟、效率及其他公益要求，不宜給予相對人陳述意見之機會時，可不給予。

處分瑕疵之效力

瑕疵補正容許性：

• 要式性瑕疵：無從補正 → 無效
• 處分理由附記瑕疵：可補正 → 未補正者 → 得撤銷
• 陳述意見瑕疵：可補正 → 未補正者 → 得撤銷

補正時點(本法§11VI後段、行程法§114II)：

• 僅得於訴願程序終結前為之
• 得不經訴願程序者，僅得於向行政法院起訴前為之

§13 卷宗閱覽權

納稅者申請復查或提起訴願後，得向稅捐稽徵機關或受理訴願機關申請閱覽、抄寫、複印或攝影與核課、裁罰有關資料。但以主張或維護其法律上利益有必要者為限。

稅捐稽徵機關或受理訴願機關對前項之申請，除有行政程序法第46條第2項或訴願法第51條所定情形之一，並具體敘明理由者外，不得拒絕或為不完全提供。

卷證閱覽與資訊公開之區別：

• 資訊公開：
  • 主動公開：機關主動刊登於政府公報或其他適當方式
  • 被動公開：機關依申請，公開非屬主動公開範疇之公共資訊
• 卷宗閱覽權：性質上屬聽證權之附屬權利，非資訊公開之一環，其主體限於有利害關係之納稅者，其範圍限於主張或維護其法律上利益之必要範圍內

§12 稅捐調查正當程序

§12 I 通知調查

稅捐稽徵機關或財政部賦稅署於進行調查前，除通知調查將無法達成稽徵或調查目的者外，應以書面通知被調查者調查或備詢之事由及範圍。被調查者如委任代理人，該代理人應於接受調查或備詢時，出具委任書。

§12 II 輔助人到場權

被調查者有選任代理人或偕同輔佐人到場之權利，並得於其到場前，拒絕陳述或接受調查。但代理人或輔佐人經合法通知，無正當理由逾時到場或未到場者，不在此限。

偕同輔佐人到場毋庸經稅捐稽徵機關許可（本法施行前需經許可）

§12III 錄音錄影權

被調查者得於告知稅捐稽徵機關後，自行或要求稅捐稽徵機關就到場調查之過程進行錄影、錄音，稅捐稽徵機關不得拒絕。但有應維持稅捐調查秘密性之正當理由，且經記明筆錄者，不在此限。

稅捐稽徵機關有錄影、錄音之需要，亦應告知被調查者後為之。

被調查者得自行錄音錄影（本法施行前不得為之）

§11III 違法取證之效果

稅捐稽徵機關或財政部賦稅署指定之人員違法調查所取得之證據，不得作為認定課稅或處罰之基礎。但違法取得證據之情節輕微，排除該證據之使用明顯有違公共利益者，不在此限。

本法施行前，僅對「稅捐稽徵機關故意以不正當方法取得之自白與事實不相符者，不得作為課稅或處罰之證據」有明文(稅稽法§11-6)，其他違法取證之效果未予規定。

2.8 公平合理課稅

§7III~ 租稅規避

納稅者基於獲得租稅利益，違背稅法之立法目的，濫用法律形式，以非常規交易規避租稅構成要件之該當，以達成與交易常規相當之經濟效果，為租稅規避。(§7 III前)

租稅規避之調整 → 實質課稅原則/經濟考察(觀察)法（釋字第420號 → 稅捐稽徵法§12之1 → 納保法§7）

租稅規避之效果：

本稅：

• 稅捐稽徵機關仍根據與實質上經濟利益相當之法律形式，成立租稅上請求權，並加徵滯納金及利息(§7 III後)
• 稅捐稽徵機關查明納稅者及交易之相對人或關係人有第3項之情事者，為正確計算應納稅額，得按交易常規或依查得資料依各稅法規定予以調整(§7 VI)

附帶給付—加徵滯納金及利息(§7 III後)：

• 滯納金：第3項之滯納金，按應補繳稅款**15%**計算(§7 VII前)
• 利息：自該應補繳稅款原應繳納期限屆滿之次日起，至填發補繳稅款繳納通知書之日止，按補繳稅款，依各年度一月一日郵政儲金一年期定期儲金固定利率，按日加計利息，一併徵收(§7 VII後)

處罰(§7 VIII但)：

• 原則：不得另課予逃漏稅捐之處罰
• 例外：但納稅者於申報或調查時，對重要事項隱匿或為虛偽不實陳述或提供不正確資料，致使稅捐稽徵機關短漏核定稅捐者，不在此限

§14 推計課稅

稅捐稽徵機關對於課稅基礎經調查仍不能確定或調查費用過鉅時，為維護課稅公平原則，得推計課稅，並應以書面敘明推計依據及計算資料。

稅捐稽徵機關推計課稅，應斟酌與推計具有關聯性之一切重要事項，依合理客觀之程序及適切之方法為之。推計，有2種以上之方法時，應依最能切近實額之方法為之。

納稅者已依稅法規定履行協力義務者，稅捐稽徵機關不得依推計結果處罰。

推計課稅(核實課稅原則之例外)：指稅捐稽徵機關在為課稅處分之際，不根據直接資料，而使用各種間接資料，認定課稅要件事實之方法。

§16 減責事由

納稅者違反稅法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。

納稅者不得因不知法規而免除行政處罰責任。但按其情節，得減輕或免除其處罰。

稅捐稽徵機關為處罰，應審酌納稅者違反稅法上義務行為應受責難程度、所生影響及因違反稅法上義務所得之利益，並得考量納稅者之資力。

有裁量權為前提：稅捐稽徵機關依稅法或其他相關法律規定為罰鍰處分無裁量權者，不適用本法第16條第3項規定(本法施行細則§7)

2.9 強化救濟功能

§17 訴願審議委員會

中央主管機關依訴願法設置訴願審議委員會之委員，其中社會公正人士、學者、專家不得少於三分之二，並應具有法制、財稅或會計之專長。

強化訴願案件審議結果之公正、客觀性：

• 提高外部委員比例並應具有法制、財稅或會計專長
• 僅限財政部訴願審議委員會，不及於地方政府訴願審議委員會

§18 稅務專業法庭

落實專業審理、提升裁判品質：

• 設置稅務專業法庭
• 稅務案件專業法官證明書
• 稅務專業訓練或在職研習

§21 行政救濟保障

§21 I~II 追加或變更違法事由

納稅者不服課稅處分，經復查決定後提起行政爭訟，於訴願審議委員會決議前或行政訴訟事實審言詞辯論終結前，得追加或變更主張課稅處分違法事由，受理訴願機關或行政法院應予審酌。其由受理訴願機關或行政法院依職權發現課稅處分違法者，亦同。(§21I)

前項情形，稅捐稽徵機關應提出答辯書狀，具體表明對於該追加或變更事由之意見。(§21II)

放寬救濟期間追加或變更原處分違法事由，限制稅稽法§21II「另發現應課徵之稅捐」範圍(本法施行細則§9)

§21 III 行政法院自為判決

行政法院對於納稅者之應納稅額，應查明事證以核實確認，在納稅者聲明不服之範圍內定其數額。但因案情複雜而難以查明者，不在此限。

配合稅務專業法庭之設立，賦予行政法院自為判決之義務

§21 IV~V 15年不得再核課

納稅者不服課稅處分、復查或訴願決定提出行政爭訟之案件，其課稅處分、復查或訴願決定自本法施行後因違法而受法院撤銷或變更，自法院作成撤銷或變更裁判之日起逾15年未能確定其應納稅者，不得再行核課。但逾期係因納稅者之故意延滯訴訟或因其他不可抗力之事由所致者，不在此限。(§21IV)

滯納金、利息、滯報金、怠報金及罰鍰等，準用前項規定。(§21V)

課稅處分經行政法院撤銷或變更後，經一定期間未確定應納稅額者，不得再行核課

15年之起算日(本法施行細則§10I)：

• 本法施行後法院最初作成撤銷或變更裁判之日
• 納稅者對於第一審終局裁判提起上訴或抗告，於本法施行後經上級行政法院最初作成廢棄原裁判之日

法院作成撤銷或變更裁判之日，指宣示日；其不宣示者，為公告日(本法施行細則§10II)

§21IV但書所稱不在此限，指不受15年不得再行核課期間之限制(本法施行細則§10III)

2.10 納稅者權利保護組織

§19 納稅者權利保護諮詢會

中央主管機關為研擬納稅者保護基本政策之諮詢意見，應設置納稅者權利保護諮詢會。

辦理事項：

1. 納稅者權利保護基本政策及措施之研擬
2. 納稅者權利保護計畫之研擬、修訂及執行結果檢討
3. 納稅者權利保護之教育宣導
4. 協調各機關間有關納稅者權利保護事宜
5. 檢討租稅優惠及依本法規定應公開資訊之執行情形

組成：

• 主任委員：財政部長
• 委員：相關政府部門代表(比例不超過三分之一)、公會、團體或學者專家

方式：財政部以任務編組方式，選任相關人員組成，於每年度按季召開納稅者權利保護諮詢會，必要時召開臨時會

§20 納稅者權利保護官

稅捐稽徵機關應主動提供納稅者妥適必要之協助，並以任務編組方式指定專人為納稅者權利保護官。

辦理事項：

1. 協助納稅者進行稅捐爭議之溝通與協調
2. 受理納稅者之申訴或陳情，並提出改善建議
3. 於納稅者依法尋求救濟時，提供必要之諮詢與協助
4. 每年提出納稅者權利保護之工作成果報告

資格：由具稅務、會計或法學專業背景，且達一定層級之優秀資深稅務人員擔任

臺北國稅局設置：

• 總局：主任納保官1人、納保官4人
• 各分局及稽徵所：納保官各1人

納稅者權利保護官於辦理納稅者權利保護事項，得為必要之調查。

稅捐稽徵機關應將納稅者權利保護官之姓名及聯絡方式報財政部備查，並於網站公告之。

辦理情形，財政部得隨時派員抽查之，並列入年度稽徵業務考核項目。

2.11 附則

§22 施行細則

本法施行細則，由中央主管機關定之。

§23 施行日

本法自公布後一年施行。

105年12月28日公布，106年12月28日施行

三、案例分享

案例1：納保協助好easy

營業成本認定方式說明：

• 營利事業提示帳證 → 核對收入成本 → 是：依提示資料認定
• 否：依同業標準核定

所以會參考同業利潤標準核定所得。

案例2：納保服務揪甘心

遺產稅計算說明：

【遺產總額】

1. 不動產
2. 存款、債權
3. 股票
4. 現金、黃金、珠寶
5. 死亡前2年內贈與

遺產總額 - 免稅額扣除額 = 遺產淨額

遺產淨額 × 稅率 - 累進差額 = 應納遺產稅額

實物抵繳：當無法一時拿出現金繳稅時，可申請以實物抵繳遺產稅。

四、納保宣導

申請內容

申請方式

• 書面申請
• 臨櫃申請
• 電話申請
• 傳真申請
• 網路申請

臺北國稅局受理納保統計

相關連結

• 稅捐稽徵法
• 行政程序法
• 訴願法
• 行政罰法

簡報完畢，謝謝指教