營利事業受控外國企業制度簡介

Controlled Foreign Company (CFC) Rules

大綱

1. 立法背景及歷程
2. 營利事業受控外國企業(CFC)制度
3. 常見問答

01 立法背景及歷程

跨國企業國際租稅規避

跨國企業集團常見租稅規避方式 → 追求稅負最小化

造成規避的因素：

• 各國稅制差異
• 租稅競爭以吸引外資
• 跨境資訊不透明

結果：居住地國及所得來源國雙重不課稅

國際反避稅趨勢發展

2013年 BEPS 1.0 - 15項行動計畫

• 強化各國稅制一致性
  • 消除混合錯配安排
  • 建立CFC制度 (Action 3)
• 交易具經濟實質性
  • 利潤配置與價值創造地一致
• 提升透明度
  • 建立國別報告資訊交換機制

2019年 BEPS 2.0 - 兩支柱聲明

OECD包容性架構建立對經濟數位化成果之課稅規範

• 第一支柱 (Pillar 1)：分配課稅權予市場所在租稅管轄區
• 第二支柱 (Pillar 2)：全球企業最低稅負制

國內立法

受控外國企業(CFC)制度立法精神

跨國企業或個人可能藉在低稅負國家地區成立未具實質營運活動之CFC，透過股權控制或實質控制影響CFC之盈餘分配政策，保留不分配原應歸屬我國之所得，規避我國納稅義務，爰訂定CFC制度

106.9.22 財政部訂定「營利事業認列受控外國企業所得適用辦法」

施行日期

法律授權由行政院訂定，依立法院決議須考量3條件

1. 兩岸租稅協議執行情形（CFC法規訂定稅額扣抵機制，不影響制度施行）
2. 國際間（包括星、港）執行稅務用途金融帳戶資訊自動交換狀況
3. 完成子法規之規劃及落實宣導

立法院三讀通過資金專法之附帶決議

於「境外資金匯回管理運用及課稅條例」施行期滿(110.8.16)後1年內報請行政院核定CFC制度施行日期

行政院111年1月14日核定

CFC制度施行前後比較

施行前：課稅時點為CFC盈餘分配時

• 租稅規劃前：納稅義務人獲配(取得)境外公司股利時，應納入課稅所得額或基本所得額課稅
• 租稅規劃後：藉由CFC不分配A公司發放之股利，規避CFC股東之稅負 → 無須課稅

施行後：課稅時點為CFC盈餘發生時

• 營利事業及個人股東持有符合定義之CFC
• CFC當年度盈餘將視同分配予股東所得課徵所得稅
• 非加稅措施，112年度施行

02 營利事業CFC制度簡介

CFC制度適用流程圖

1. 判斷境外關係企業是否適用CFC制度
        ↓
2. 誰是納稅主體?
        ↓
3. 如何計算CFC當年度盈餘?
        ↓
4. 如何歸課CFC投資收益?
        ↓
5. 如何避免重複課稅?

1. 判斷境外關係企業是否適用CFC制度

判斷流程（逐年判定）

①符合CFC定義?          ②CFC符合豁免規定?
  控制要件                 實質營運
    且          →  均是  →    或      →  均否  →  應適用CFC制度
  低稅負國家/地區           盈餘700萬元以下

①符合CFC定義? - 控制要件

持有CFC股權比率計算方式

合併計算

註：納稅義務人透過關係人及被利用名義之人持股者，比照前開方式計算應併計持有CFC股權之比率。

案例

案例1

• 甲公司持有乙公司55%，甲公司直接持有A公司10%，乙公司持有A公司40%
• 甲公司持有A公司之股份比率 = 直接持股10% + 間接持股40% = 50%

案例2

• 甲公司持有乙公司25%，甲公司直接持有A公司10%，乙公司持有A公司25%
• 甲公司持有A公司之股份比率 = 直接持股10% + 間接持股25%×25% = 16.25%

①符合CFC定義? - 低稅負國家/地區

低稅負國家或地區名單已於111.12.13更新 財政部賦稅署網站/稅改專區/反避稅專區/營利事業受控外國企業(CFC)制度或個人受控外國企業(CFC)制度/相關法規及函釋規定/受控外國企業制度所稱低稅負國家或地區參考名單 (註)該名單逐年檢討修訂僅供參考

②CFC符合豁免規定? - 實質營運

需同時符合以下三個條件：

1. 在設立登記地有固定營業場所
2. 僱用員工當地經營業務
3. 消極性所得/總收入 < 10%

消極性所得計算

$$\frac{當年度投資收益+股利+利息+權利金+租賃收入+出售資產增益}{營業收入淨額+非營業收入總額} < 10%$$

不納入分子及分母：

• A：CFC之海外分支機構相關收入及所得

不納入分子：

• B：CFC將其在設立登記地自行研發無形資產或自行開發、興建、製造有形資產，提供他人使用取得權利金收入、租賃收入及出售該資產增益
• C：經中華民國主管機關許可之銀行業、證券業、期貨業及保險業，其控制之各CFC在設立登記地亦以經營銀行、證券、期貨及保險為本業者之本業收入（營利事業CFC制度獨有）

②CFC符合豁免規定? - 盈餘700萬元以下

屬中華民國境內同一營利事業控制之全部CFC當年度盈餘或虧損合計為正數且逾700萬元者，仍應依規定計算各該CFC當年度盈餘、認列投資收益

案例

案例1

• 甲公司控制CFC1(100%)虧損200萬元、CFC2(60%)盈餘500萬元、CFC3(80%)盈餘500萬元
• -200萬元+500萬元+500萬元 = 800萬元 > 700萬元 → 須適用CFC制度

案例2

• 甲公司控制CFC1(100%)虧損800萬元、CFC2(60%)盈餘1000萬元、CFC3(80%)盈餘400萬元
• -800萬元+1000萬元+400萬元 = 600萬元 ≦ 700萬元 → 豁免

2. 誰是納稅主體?

直接持有CFC股權之營利事業

案例

案例1

• 甲君持有乙公司55%，乙公司持有A公司44%，甲君直接持有A公司15%
• A公司位於低稅負國家或地區
• 納稅主體：乙公司（直接持有CFC股權）

案例2

• 甲君持有乙公司55%，乙公司持有A公司44%
• 甲君直接持有A公司5%、丙君(甲君配偶)持有5%、丁君(甲君之子)持有5%
• A公司位於低稅負國家或地區
• 納稅主體：乙公司（直接持有CFC股權）

3. 如何計算CFC當年度盈餘?

依我國認可財務會計準則計算之下列項目合計數：
1. 當年度稅後淨利
2. 由其他綜合損益與其他權益項目轉入當年度未分配盈餘之數額

    減除：源自非低稅負國家或地區且採權益法認列
         轉投資事業之投資收益(損失)

    計入：轉投資事業之
         1. 決議盈餘分配數 - 股利或盈餘所得稅(註)
         2. 投資損失已實現數(如：減資彌補虧損)

    = CFC當年度盈餘

註：營利事業CFC制度特殊規定 - 如屬源自大陸地區轉投資事業之決議盈餘分配數，不減除該股利或盈餘在大陸地區繳納之所得稅

案例：源自低稅負國家或地區

• 甲公司100%持有CFC，CFC100%持有A公司（低稅負國家或地區）
• CFC 112年財報稅後盈餘1億元（即採權益法認列A公司投資收益1億元）
• A公司112年財報稅後盈餘1億元

計算：

1. CFC當年度盈餘 = 1億元
2. 甲公司應繳納營利事業所得稅 = 1億元×100%×稅率20% = 2000萬元

案例：源自大陸地區以外非低稅負國家或地區

• 甲公司100%持有CFC，CFC100%持有A公司（非低稅負國家或地區，非大陸地區）
• CFC 112年財報稅後盈餘1億元
• A公司112年財報稅後盈餘1億元
• 112年分配股利2000萬元，扣繳稅款200萬元

計算：

1. CFC當年度盈餘 = 1億元-1億元+(2000萬元-200萬元)×100% = 1800萬元
   • A國扣繳稅款以費用扣減
2. 甲公司應繳納營利事業所得稅 = 1800萬元×100%×稅率20% = 360萬元

案例：源自大陸地區

• 甲公司100%持有CFC，CFC100%持有A公司（大陸地區）
• CFC 112年財報稅後盈餘1億元
• A公司112年財報稅後盈餘1億元
• 112年分配股利2000萬元，扣繳稅款200萬元

計算：

1. CFC當年度盈餘 = 1億元-1億元+2000萬元×100% = 2000萬元
   • 大陸扣繳稅款將於甲公司獲配CFC股利時抵減應納稅額
2. 甲公司應繳納營利事業所得稅 = 2000萬元×100%×稅率20% = 400萬元

4. 如何歸課CFC投資收益?

4-1 計算投資收益

$$投資收益 = (CFC當年度盈餘 - 法定盈餘公積或限制分配項目 - 以前年度核定各期虧損) × 直接持股比率 × 持有期間$$

投資收益計入營利事業所得額

4-2 如果CFC發生虧損?

個別CFC當年度虧損 → 自各期虧損發生年度之次年度起10年內抵減CFC之後年度盈餘

需符合條件：

• 計算當年度虧損
• 填報並提示財報及文據
• 經所在地稽徵機關核定

4-3 CFC虧損如何後抵10年?

• 依序扣除（辦法§6III前段）
• 符合豁免規定者仍須扣除（辦法§6III後段）
• 不得自其他CFC盈餘中扣除（辦法§6III前段）
• 減資彌補虧損數應依序自核定各期虧損中減除（辦法§6IV）

5. 如何避免重複課稅?

TIP 1：實際獲配CFC股利或盈餘

外國稅額扣抵：已依所得來源地規定繳納之股利或盈餘所得稅 → 認列投資收益年度申報期間屆滿之翌日起5年內申請扣抵

源自於大陸地區轉投資事業分配之投資收益：

1. 大陸地區已繳納之股利或盈餘所得稅
2. 第三地區已繳納之公司所得稅及股利或盈餘所得稅

扣抵之數，不得超過因加計該投資收益，而依國內適用稅率計算增加之應納稅額

TIP 2：處分CFC股權

$$處分損益 = 處分收入 - 原始取得成本 - (處分日已認列該CFC投資收益餘額 × 處分比率)$$

$$處分日已認列該CFC投資收益餘額 = 累積至處分日已依規定認列該CFC投資收益 - 以前各次實際獲配之股利或盈餘不計入獲配年度之所得額 - 以前各次按處分比率計算CFC投資收益餘額減除數$$

可減除已認列該CFC所得餘額（認列該投資收益年度申報期間屆滿之翌日起5年內）

營所稅結算申報時應揭露及備妥文件

應揭露

填報於營所稅申報書：

• 營利事業及其關係人之結構圖及持有比率（附冊B2及B3）
• CFC前10年虧損扣除表（附冊B7）
• 認列CFC投資收益表（附冊B7及B7-1）

申報時應提供附件（如有）：

• CFC財務報表
• 所得來源地稅務機關發給之納稅憑證
• CFC轉投資事業股東同意書或股東會議事錄
• CFC轉投資事業減資彌補虧損、合併、破產或清算證明文件

應備妥

• 營利事業及其關係人持股變動明細
• 非低稅負國家或地區轉投資事業財務報表
• CFC符合豁免規定之證明文件

03 常見問答

Q1: CFC制度是否會溯及既往?

A:

• CFC制度施行後發生之CFC當年度盈餘才須適用CFC制度計稅
• CFC制度施行前發生之盈餘於盈餘分配日始須計稅，不須追溯適用
• CFC當年度盈餘之權責發生年度：
  • 原則：以中華民國認可財務會計準則認定之
  • CFC源自非低稅負國家或地區(含大陸地區)採權益法認列轉投資事業之投資收益（或損失）：以分配日或實現日所屬年度為權責發生年度

Q2: CFC制度是否為加稅措施?

A: 否！CFC制度不是加稅措施，僅是將CFC當年度盈餘視同分配，CFC實際分配盈餘時不再課稅，以防杜營利事業藉由將CFC盈餘保留不分配，規避我國納稅之義務，俾與其他無CFC之營利事業負擔同等公平稅負。

Q3: 未依CFC制度規定提示相關文據，或漏未申報者，如何處罰?

A:

• 拒絕調查或提示資料：依稅捐稽徵法第46條規定，拒絕調查或拒不提示有關課稅資料、文件者，處3千元以上3萬元以下罰鍰，可連續處罰。
• 漏未申報CFC之投資收益：
  • 營利事業應依所得稅法第110條第1項至第3項規定處罰
  • 個人應依所得基本稅額條例第15條規定處罰

Q4: 低稅負國家或地區是否僅限於財政部公告之參考名單?

A: 為利徵納雙方遵循，依辦法第4條第3項規定，低稅負國家或地區參考名單，由財政部公告之。該名單僅供參考，各國家或地區是否符合辦法第4條所稱之低稅負國家或地區，仍應以該國家或地區當年度實際稅制情況判斷。

Q5: CFC倘在我國設有分公司，是否仍應適用CFC制度?

A: CFC在我國等非低稅負國家或地區設立之分支機構因營運產生所得而繳納之稅款，與CFC之我國股東因獲配CFC股利須繳納稅款，納稅主體與所得屬性均不同，尚無重複課稅情形。該CFC倘不符合本辦法第5條第1項之豁免規定（於CFC設立登記地有實質營運活動或CFC當年度盈餘符合微量門檻），該CFC仍應依所得稅法第43條之3規定辦理。

Q6: CFC倘在我國或其他國家或地區公開發行且上市（櫃），是否得豁免適用CFC制度?

A: 營利事業CFC制度納稅主體係對CFC具控制力之我國營利事業股東，考量CFC在我國或其他國家或地區公開發行且上市（櫃），具控制力之股東仍可透過股利政策之操控，將盈餘保留於CFC不分配，產生遞延股東稅負效果，爰倘該公開發行且上市（櫃）CFC於設立登記地無實質營運活動且當年度盈餘大於700萬元，該CFC仍應依所得稅法第43條之3規定辦理。

Q7: 如果持有CFC股權並以該CFC名義在我國開立OBU帳戶，該OBU帳戶金額是否即視為CFC盈餘並按CFC制度辦理?

A: CFC於制度施行後發生之當年度盈餘才須適用CFC制度，且該盈餘係以中華民國認可財務會計準則計算之當年度稅後淨利為計算基礎，非以國際金融業務分行(OBU)帳戶金額認定之。

Q8: CFC的財務報表，一定要經過當地會計師的查核簽證嗎?

A: 不一定！以下方式均可：

1. 以中華民國認可財務會計準則編製，並經該CFC所在國家(地區)或中華民國合格會計師查核簽證
2. 其他文據足資證明CFC財務報表之真實性並經稅捐稽徵機關確認者，得以該文據取代會計師查核簽證之財務報表