營利事業所得稅移轉訂價申報實務

簡報大綱

1. 移轉訂價概念介紹
2. 結算申報揭露事項
3. 移轉訂價三層文據
4. 遵循常規交易原則
5. 一次性移轉訂價調整

一、移轉訂價概念介紹

1.1 移轉訂價之意義與目的 (TP查準§2)

移轉訂價之意義

• 營利事業與國內外其他營利事業具有從屬與控制關係，其相互間收益、成本、費用與損益攤計之交易，應符合營業常規

移轉訂價之目的

• 防止關係企業利用不合營業常規之安排，規避或減少我國納稅義務，進而維護課稅公平

1.2 基本概念 (TP查準§2)

1.3 關係企業

關係企業定義 (TP查準第4條第1項第1款)

營利事業相互間有從屬或控制關係

認定從屬或控制關係 (TP查準第3條)

股權測定法釋例 (TP查準3條1款)

營利事業直接或間接持有另一營利事業有表決權之股份或資本總額20%以上

• 直接持有：甲公司 → 乙公司 (直接持股20%以上)
• 直接或間接持有：15% + 40% × 20% = 23%

管理權測定法 (TP查準3條6款)

營利事業之董事長、總經理(或相當或更高層級職位之人)，與另一營利事業為同一人，或具有配偶或二親等以內親屬關係

從屬與控制關係認定—人事、財務或業務經營之控制 (TP查準§3.8)

其他

• 營利事業與其他營利事業簽訂合資或聯合經營契約 (TP查準§3.9)
• 其他足資證明具有控制能力或重大影響力者 (TP查準§3.10)

1.4 關係人 (TP查準§4.2)

指前述關係企業或有下列情形之人：

1. 營利事業與受其捐贈金額達平衡表基金總額三分之一之財團法人
2. 營利事業與其董事、監察人、總經理或與其相當或更高層級職位之人及該等人之配偶擔任董事總席次半數以上之財團法人
3. 營利事業與其董事、監察人、總經理或與其相當或更高層級職位之人、副總經理、協理及直屬總經理之部門主管
4. 營利事業與其董事、監察人、總經理或與其相當或更高層級職位之人之配偶
5. 營利事業與其董事長、總經理或與其相當或更高層級職位之人之二親等以內親屬
6. 營利事業與其他足資證明對該營利事業具有控制能力或在人事、財務、業務經營或管理政策上具有重大影響力之人

二、結算申報揭露事項

2.1 移轉訂價文據資料 (TP查準§21)

TP報告

營利事業於辦理所得稅結算或決算申報時，應依規定格式揭露：

• 關係企業或關係人之資料
• 從屬或控制關係及持股比例結構圖
• 與該等關係企業或關係人相互間交易之資料

2.2 結算申報書揭露原則—申報書B表

2.3 集團主檔及國別報告 (TP查準§21)

屬跨國企業集團之成員者，應於辦理所得稅結算申報時，併同揭露：

• 該集團指定送交集團主檔報告之境內成員（集團主檔部分）
• 最終母公司
• 該集團指定送交國別報告之境內成員或代理最終母公司送交國別報告之成員及相關資料（國別報告部分）

申報書B6頁揭露內容：

1. 揭露送交集團主檔報告境內成員
2. 揭露最終母公司
3. 揭露送交國別報告成員

2.4 結算申報書關係人交易揭露原則

財政部96年1月9日台財稅字第09604503530號令

應揭露之營利事業

附註說明

1. 收入總額 = 營業收入淨額 + 非營業收入
2. 全年交易總額：不分交易類型，且無論交易所涉為營利事業之收入或支出，以絕對金額相加之全年總額。屬資金之使用交易類型者，以實際提供之金額，按實際提供之天數加權平均，乘以當年度非金融業借款利率最高標準計算之金額

符合交易要件之關係人交易填報方式

同一關係企業交易總額 ≧ 1,200萬元（個別交易要件）

• 所有關係企業全年受控交易總額 < 5,000萬元
  • 揭露符合個別交易要件之關係企業所有交易資料
• 所有關係企業全年受控交易總額 ≧ 5,000萬元
  • 揭露關係企業所有交易資料（1,200萬元以下彙整揭露）

同一關係人或機關團體交易總額 ≧ 600萬元（個別交易要件）

• 所有關係個人或機關團體全年受控交易總額 < 2,500萬元
  • 揭露符合個別交易要件之關係人所有交易資料
• 所有關係個人或機關團體全年受控交易總額 ≧ 2,500萬元
  • 揭露關係人所有交易資料（600萬元以下彙整揭露）

不符合個別交易者，得彙總揭露

三、移轉訂價三層文據

三層文據架構 (TP查準第21條之1-第22條之1)

3-1 移轉訂價報告 (Local File) (TP查準§22)

提示主體

從事受控交易之營利事業

提示期間

• 當年度所得稅結算申報時備妥
• 稽徵機關書面調查函送達之日起1個月內提示
• 其因特殊情形，不能於規定期間內提示者，應於期間屆滿前申請延期，延長之期間最長不得超過1個月，並以1次為限

報告內容（參照OECD規範）

1. 企業綜覽
2. 企業集團組織及管理結構
3. 受控交易彙整資料
4. 受控交易分析
5. 公司法關係報告書及關係企業合併營業報告書
6. 其他與關係人或受控交易有關並影響訂價之文件

語言規定

提供之資料為外文者，應附中文譯本，但經稽徵機關核准提示英文版本者，不在此限

避風港標準 (財政部97年11月6日台財稅字第09704555160號令)

避風港標準附註說明

1. 收入總額 = 營業收入淨額 + 非營業收入
2. 金融控股公司或企業併購法規定之公司或其子公司，在我國境外有關係人；其他營利事業，在我國境外有關係企業
3. 營利事業依法申報實際抵減當年度營利事業所得稅結算申報應納稅額及前一年度未分配盈餘申報應加徵稅額之合計數
4. 不分交易類型，且無論交易所涉為營利事業之收入或支出，以絕對金額相加之全年總額。屬資金之使用交易類型者，以實際提供之金額，按實際提供之天數加權平均，乘以當年度非金融業借款利率標準計算之金額為準

得免進行個別分析之情形

應備妥移轉訂價報告之營利事業，其個別受控交易符合下列條件之一者，如能備妥其他足資證明符合常規之文據，並於移轉訂價報告中敍明符合之條件及該文據足資證明之理由，可免再就該交易進行個別分析：

1. 受控交易參與人之一為政府機關或公營事業
2. 受控交易之所有參與人：
   • 均為境內
   • 未享有租稅減免優惠
   • 未申報前10年虧損扣除之營利事業
3. 同一類型受控交易之全年交易總額：
   • 在1千萬元以下
   • 超過1千萬元者，其與同一關係企業之同一類型全年受控交易總額在500萬元以下
4. 營利事業本身未享有租稅減免優惠、未申報前10年虧損扣除，其申報之毛利率在同業利潤標準以上，且同一類型受控交易之全年交易總額：
   • 在2千萬元以下
   • 非屬營業收入或成本項目，但該營利事業申報淨利率在同業利潤標準以上者，金額標準以1/2計算
5. 資金使用類型之受控交易：提供或使用之資金金額在3億元以下，且
   • 提供者申報之收入 ≧ 實際使用資金 × 當年1月1日臺灣銀行基準利率
   • 使用者申報之成本或費用 ≦ 實際使用資金 × 當年1月1日臺灣銀行基準利率

免進行個別分析應提示之其他文據

1. 與政府交易者，為政府機關或公營事業之公開招標文件及資料
2. 營利事業與非關係人間之內部可比較未受控交易資料
3. 無上述資料者，得備妥下列文據之一：
   • 可比較未受控交易之公開招標文件及資料
   • 營利事業所得稅查核準則第22條第3項規定之時價資料
   • 獨立不動產估價師依法製作之估價報告書或公證機構出具之鑑價報告
   • 中華民國境外之關係企業，依所在地國移轉訂價法規作成之移轉訂價報告
   • 其他符合移轉訂價查核準則第7條第1款規定之可比較原則，且足資證明其訂價結果符合常規交易結果之文據

移轉訂價報告內容 (第22條第1項)

3-2 集團主檔報告 (Master File) (TP查準第21條之1)

重要名詞介紹

最終母公司 (Ultimate Parent Entity；簡稱UPE) 指跨國企業集團符合下列規定之成員：

1. 直接或間接持有該集團其他成員之一定股權，致依其居住地國或地區編製財務報導目的依循之一般會計原則規定，或其股權如於居住地國或地區公開證券交易市場交易，依該公開證券交易市場交易應遵循之財務報告編製規定，應編製合併財務報表者
2. 未被該集團其他成員直接或間接持有符合前開規定之股權者

跨國企業集團

1. 指因從屬或控制關係，依編製財務報導目的依循之一般會計原則規定，或其中任一營利事業股權如於公開證券交易市場交易，依該公開證券交易市場交易應遵循之財務報告編製規定，應納入編製合併財務報表範圍之營利事業集合體
2. 其成員包括二個以上不同居住地國或地區之營利事業，或包括營利事業與其於另一居住地國或地區設立、從事商業活動且負納稅義務之常設機構

送交主體

• 屬跨國企業集團成員之我國境內營利事業
• 集團於境內有2個以上成員者，得指定其中一個成員送交

送交時間

當年度所得稅結算申報時備妥，會計年度終了後1年內送交 （例如：110年辦理109年度結算申報時備妥，110年底送交）

報告內容（參照OECD規範）

1. 組織結構
2. 經營狀況概述
3. 跨國企業集團之無形資產
4. 跨國企業集團成員間之融資活動
5. 跨國企業集團之財務及稅務情形

語言規定

集團主檔報告如為外文者，應附中文譯本。其為英文者，得於稽徵機關要求提示中文譯本之書面通知函送達之日起一個月內提示；不能於規定期間內提示者，得於期間屆滿前敘明事由向稽徵機關申請延期，延長之期間最長不得超過一個月，並以一次為限

避風港標準 (財政部108年12月10日台財稅字第10804651540號令)

集團主檔報告內容 (TP查準第21條之1第1項)

3-3 國別報告 (Country-by-Country Report, CbCR) (TP查準第22條之1)

國別報告成員 (第22條之1第5項第1款)

1. 依UPE居住地國或地區之法規或基於編製財務報導目的依循之一般會計原則規定，應納入編製合併財務報表範圍之營利事業
2. 未納入編製合併財務報表範圍，但UPE股權如於居住地國或地區公開證券交易市場交易，依該市場交易應遵循之財務報告編製規定，應納入編製合併財務報表標準之營利事業
3. 僅因規模或重要性因素考量而未納入前開編製合併財務報表範圍之營利事業
4. 符合前開規定之營利事業，基於編製財務報導、法規、稅務申報或內部管理控制目的，應單獨編製財務報表之常設機構

送交主體

避風港標準 (財政部108年12月10日台財稅字第10804651540號令)

附註：UPE在我國境外，營利事業符合免送交集團主檔報告規定之標準，免送交國別報告

避風港標準附註說明

1. 依OECD稅基侵蝕及利潤移轉(BEPS)行動計畫13「移轉訂價文據及國別報告」成果報告規定，以歐元7.5億元按我國104年1月匯率換算等值新臺幣之金額
2. 合併收入總額：指最終母公司(UPE)依居住地國或地區會計原則編製之合併財務報表揭露之所有收入，包括營業收入、其他收益及營業外收入

國別報告內容 (第22條之1第5項第2款)

表1、跨國企業集團於各租稅管轄區之所得、稅負及營運活動分配概況

表2、跨國企業集團於各租稅管轄區之國別報告成員集合名單

主要營運活動包括：

• 研究與發展
• 持有或管理智慧財產權
• 採購
• 製造或生產
• 銷售、行銷或配銷
• 行政、管理或支援服務
• 對非關係人提供服務
• 集團內部融資
• 受規範金融服務
• 保險
• 持有股份或其他權益工具
• 停業
• 其他

表3、其他補充資料 請提供任何必要或有助瞭解國別報告應揭露資訊之簡要說明

3-4 未提示文據之處理原則 (TP查準第33條)

未提示移轉訂價報告及替代文據

稽徵機關得依查得之資料核定。其無查得之資料且營利事業未提示之移轉訂價報告或其他替代文據係關係其所得額計算之收入、成本或費用者，稽徵機關得依所得稅法第83條及其施行細則第81條規定，就該部分相關之營業收入淨額、營業成本、營業費用，依同業利潤標準核定所得額

未提示移轉訂價報告及替代文據、集團主檔報告、國別報告

營利事業未依TP準則規定送交或提示之文據為關係其所得額之資料、文件者，稽徵機關得依稅捐稽徵法第46條規定辦理

稅捐稽徵法第46條： 拒絕稅捐稽徵機關或財政部賦稅署指定之調查人員調查，或拒不提示有關課稅資料、文件者，處新臺幣3,000元以上30,000元以下罰鍰。 納稅義務人經稅捐稽徵機關或財政部賦稅署指定之調查人員通知到達備詢，納稅義務人本人或受委任之合法代理人，如無正當理由而拒不到達備詢者，處新臺幣三千元以下罰鍰。

四、遵循常規交易原則

4.1 移轉訂價常規交易原則流程

結算申報
    ↓
受控交易是否符合常規
    ↓
選用最適常規交易方法（及利潤率指標） ←→ 尋找可比較對象
    ↓
建立常規交易範圍
    ↓
┌─────────┴─────────┐
不合常規              符合常規
                      免予調整

4.2 受控交易類型 (第5條)

1. 有形資產之移轉：包括買賣、交換、贈與等
2. 有形資產之使用：包括租賃、設定權利、提供他人持有、使用或占有等
3. 無形資產之移轉：包括買賣、交換、贈與等
4. 無形資產之使用：包括授權、再授權、提供他人使用等
5. 服務之提供：包括行銷、管理、行政、技術、人事、研究與發展、資訊處理、法律、會計或其他服務
6. 資金之使用：包括資金借貸、預付款、暫付款、擔保、延期收款等

4.3 可比較程度分析 (第8條)

定義

可比較情況或可比較交易，指相同或類似之情況或交易

決定因素

決定情況或交易是否相同或類似及可比較程度時，應以交易之實質經濟事實及其所生實質經濟利益之歸屬與享有為依據，並考量下列影響價格或利潤的因素：

執行之功能 (第8條第1項第2款)

• 研究與發展
• 產品設計
• 採購及原物料管理
• 製造、加工、裝配
• 行銷、配銷、存貨管理、保證、廣告、產品服務
• 運送及倉儲
• 經營管理、會計、財務、法律、信用、收款、訓練及人員管理服務

承擔之風險 (第8條第1項第4款)

• 市場風險：如成本、需求、價格之變動、存貨水準風險
• 研究與發展活動之成敗風險
• 財務風險：如外匯匯率、利率變動風險
• 信用風險：如授信、收款風險
• 產品責任風險

4.4 採用最適常規交易方法 (第9條)

選定最適常規交易方法時，先按交易類型判定受控交易適用之常規交易方法，再以營利事業及其所從事之受控交易與可比較對象間之「可比較程度」高低，以及找尋可比較對象時所使用「資料與假設之品質」高低決定之

「資料與假設之品質」高低，以蒐集之資料是否足夠完整正確、是否足以確認營利事業及受控交易與可比較對象間之差異、消除該等差異所使用假設之合理性、消除該等差異之可能性及適宜性決定之

4.5 常規交易方法

4.6 按個別交易評價 (第7條第3款)

原則

以個別交易為基礎，各自適用常規交易方法

例外

• 適用之常規交易方法另有規定（如以「利潤」為基礎之方法）
• 個別交易間有關聯性或連續性者，應合併相關交易適用常規交易方法，以決定其常規交易結果

4.7 採用常規交易範圍 (第7條第5款)

原則

調整方式

• 受控交易之結果，落於常規交易範圍之內者無須調整，落於常規交易範圍之外者，按中位數調整受控交易之當年度交易結果
• 調整結果將降低我國納稅義務者，不予調整

例外 (109.12.28修正)

可比較未受控交易符合下列情形之一，與受控交易具有高度可比較程度，可據以決定受控交易之單一最可信賴常規交易結果，以該結果決定受控交易之常規交易結果：

1. 受控交易與可比較未受控交易間，及從事受控交易之關係人與從事可比較未受控交易之非關係人間未存在對公開市場價格有顯著之差異
2. 有差異，得經由合理之調整消除差異所造成之顯著影響

4.8 其他常規交易原則 (第7條第6-8款)

4.9 評估無形資產交易應特別考量事項 (第9條之2；109.12.28增訂)

評估無形資產交易之利潤分配是否符合常規，應就無形資產之DEMPE等經濟活動進行可比較程度分析：

尤應考量於前開經濟活動中執行之功能、使用之資產、承擔之風險之貢獻程度，並依可比較程度分析決定常規交易結果

4.10 收益法 (第19條之1)

定義

於從事無形資產移轉及使用之受控交易時，依財團法人中華民國會計研究發展基金會之公開評價準則公報第7號「無形資產之評價」所定之基本準則、收益法相關之評價方法、解釋與應用、評價報告與揭露之規定，評估無形資產之價值，決定該受控交易之常規交易價格

評估適用性應考量因素

評估適用性時，應考量TP查核準則第8第1項規定之因素，尤應特別評估下列假設條件：

• 財務預測之正確性及可靠性
• 成長率
• 折現率
• 賸餘經濟效益年限
• 稅捐效果之假設
• 其他影響評估無形資產價值之假設條件

五、一次性移轉訂價調整

5.1 適用規定 (財政部108年11月15日台財稅字第10804629000號令)

自109年度起，營利事業從事受控交易，於會計年度結算前進行一次性移轉訂價調整者，應符合下列要件，按其調整之交易價格繳納相關稅捐（費）：

1. 所涉受控交易之參與人，事先就其交易條件及所有影響訂價之因素達成協議，且該依協議調整之應收應付價款已計入財務會計帳載數
2. 所涉受控交易之其他參與人，同時進行相對應調整
3. 應檢附文件：
   • 交易合約
   • 受控交易其他參與人進行相對應調整相關證明文據
   • 相關稅目調整憑證

5.2 相關稅捐徵納流程（以跨境有形資產受控交易為例，會計期間歷年制）

5.3 結算申報書填寫

本稅P.8：表四、關係人負債、關係人及關係人交易揭露標準與一次性移轉訂價調整之揭露暨受控外國企業之檢核

三、進行一次性移轉訂價調整之揭露

• □是 □否：本營利事業於本會計年度結算前進行一次性移轉訂價調整
• 【本題勾選「是」者，請填第B2頁第一部分第10題】

關係人附冊P.B2：關係人基本資料及結構圖

第10題應填寫項目：

• 受控交易參與人中文/英文名稱
• 交易類型（指TP查準第5條規定之交易類型）
• 調整前交易價格
• 調整後交易價格
• 調整總額（交易價格之差額 = (調整後交易價格 - 調整前交易價格) × 交易數量）
• 調整之會計項目（請填財務會計項目）
• 交易價格變動理由

六、罰則 (第34條)

依所得稅法第110條規定處罰之情形

營利事業未依TP查核準則規定決定受控交易之常規交易結果，致減少其納稅義務；且經稽徵機關依該準則規定調整並核定者，有下列具體短漏報情事之一者：

1. 成本、費用或損失方面：申報交易價格 > 核定常規交易價格之2倍
2. 收入方面：申報交易價格 < 核定常規交易價格之50%
3. 經調整增加之所得額達核定全年所得額10%以上，且達其經核定全年營業收入淨額3%以上者
4. 營利事業未於第21條至第22條之1規定之申報書表及移轉訂價文據揭露之受控交易，經稽徵機關調整並核定增加之所得額，達營利事業核定全年所得額5%以上，且達其核定全年營業收入淨額1.5%以上者（自109年度起適用）