[!note] 本篇為國稅局講義或特定年度整理，部分金額為當年度數字；各年度最新金額見 稅務事實清單。
大綱
- 背景說明
- 個人CFC制度簡介
- CFC信託課稅
- 個人CFC申報書介紹
- 申報應檢附文件
一、背景說明
建立個人CFC制度之目的
防止跨境投資人在低稅負國家或地區成立未具實質營運活動之受控外國企業(CFC)，將被投資公司盈餘保留於CFC，並透過操控CFC之股利決策，將原應歸屬於居住地國課稅之利潤保留不分配，規避稅負。
許多國家建立CFC制度，CFC當年度盈餘不待分配，計入股東同年度所得課稅
我國建立受控外國企業制度
| 項目 | 營利事業CFC | 個人CFC |
|---|---|---|
| 法源 | 所得稅法第43條之3 (105.7.27) | 所得基本稅額條例第12條之1 (106.5.10) |
| 子法 | 106.9.22訂定營利事業認列受控外國企業所得適用辦法 112.12.21修正發布 |
106.11.14訂定個人計算受控外國企業所得適用辦法 112.12.22修正發布 |
| 施行日 | 自112年度施行 | 自112年1月1日施行 |
CFC制度不會溯及既往
二、個人CFC制度簡介
CFC制度適用流程圖
- 判斷境外關係企業是否適用CFC制度
- 誰是納稅主體?
- 如何計算CFC當年度盈餘?
- 如何歸課CFC營利所得?
- 如何避免重複課稅?
1. 判斷境外關係企業是否適用CFC制度
符合CFC定義
需同時符合：
- 低稅負國家/地區 + 控制要件
豁免條件（二擇一）
- 實質營運 或
- 盈餘700萬元以下
低稅負國家/地區
| 類型 | 說明 | 常見國家 |
|---|---|---|
| 法定稅率未逾14% | - | 百慕達、英屬維京群島、開曼群島 |
| 僅就境內所得課稅 | 境外來源所得實際匯回始課稅 | 香港、馬來西亞、巴拿馬、新加坡 |
| 特定稅率或稅制 | 對特定區域或特定類型企業適用特定稅率或稅制 | 就個案事實認定 |
低稅負國家或地區名單已於112.12.22更新於財政部賦稅署網站（該名單逐年檢討修訂僅供參考）
控制要件
股權控制
- 個人 + 關係人 直接或間接持有股份或資本額合計達50%
實質控制
- 對人事、財務或業務經營具有控制能力
- 經由其他投資者之協議，或依法令或協議，具超過半數表決權或具主導該外國企業財務及營運政策之權力
- 具任免(或掌握)控制該外國企業之董事會(或類似治理單位)過半數成員之權力
本辦法所指股份或資本額，除特別敘明限於「有表決權」外，不限於具表決權之股份或資本額
CFC辦法修正重點 - 關係企業
信託財產為CFC股權時，同一信託關係之委託人、受託人或受益人為關係人
關係企業認定
- 直接或間接持有該公司股份20%以上
- 為該公司最大股東且持股10%以上
- 該公司過半數之董事，是由個人直接或間接持股50%以上之公司派任
- 個人、配偶或二親等以內親屬擔任該公司董事長、總經理或與其相當或更高層級之職位
- 同一信託關係(信託財產為低稅負區關係企業股權)之委託人、非信託業者之受託人或受益人（新增）
- 對該公司具控制能力(≒50%)或具有參與其人事、財務、業務經營或管理政策之決策能力(≒20%)
修正重點
- 信託財產限於「低稅負區關係企業股權」→彰顯CFC制度適用對象之聯合控制能力
- 委託人、受託人或受益人相互間為關係人→反映家族信託
- 受託人如為當地主管機關許可之信託業者，排除→信託專業及本業，較不具租稅規避意圖
持有CFC股權比率計算方式
| 持股方式 | 計算方式 |
|---|---|
| 直接持有 | 依持有比率 |
| 透過境內外關係企業間接持有 | 對低稅區關係企業持股超過50%或對其具有控制能力 → 依該境內外關係企業持有比率 |
| 透過境內外關係企業間接持有 | 對低稅區關係企業持股未超過50% → 按境內外關係企業各層持有比率乘積 |
- 透過關係人及被利用名義之人持股者，計算應併計持有CFC股權比率方式同上
- 有於當年度12月31日以前不當規避控制關係構成要件者，以當年度任一日最高持股比率計算
豁免條件1：實質營運活動
需同時符合三項條件：
- 在設立登記地有固定營業場所
- 僱用員工當地經營業務
- 消極性所得/總收入 < 10%
消極性所得計算公式
當年度投資收益+股利+利息+權利金+租賃收入+出售資產增益-A-B
─────────────────────────────────────────────────
營業收入淨額+非營業收入總額-A
- A：CFC之海外分支機構相關收入及所得 → 不納入分子及分母
- B：CFC將其在設立登記地自行研發無形資產或自行開發、興建、製造有形資產，提供他人使用取得權利金收入、租賃收入及出售該資產增益 → 不納入分子
豁免條件2：微量門檻(當年度盈餘700萬元以下)
個人與其合併申報之配偶及受扶養親屬【直接】持有且【不符合有實質營運活動】之CFC當年度盈餘或虧損合計為正數，且逾700萬元者，其個別CFC當年度盈餘即使在700萬元以下，仍應依規定計算CFC營利所得
修正重點
僅就【不符合豁免1.實質營運活動測試】且【直接】持有股權之CFC當年度盈餘或虧損合計逾700萬元
營業期間未滿一年之換算方式
| 項目 | 修正前 | 修正後 |
|---|---|---|
| 規定 | 按營業月份占全年比例計算微量門檻 | 按營業月份相當全年之比例換算其全年盈餘或虧損 |
| 微量門檻 | 700萬元×營業月份/12 | 700萬元 |
| 當年度盈餘 | 實際盈餘 | 實際盈餘×12/營業月份 |
2. 納稅主體
本人、配偶及2親等以內親屬當年度12/31合計直接持有CFC股權10%以上之個人
不論是否為境內居住者亦不論是否屬同一申報戶
3. 如何計算CFC當年度盈餘
CFC當年度盈餘計算公式
CFC當年度盈餘 = CFC當年度盈餘基準 ± 調節項目1 ± 調節項目2(選項)
CFC當年度盈餘基準
- 當年度稅後淨利(損)
- 稅後淨利以外純益(損)項目計入當年度未分配盈餘之數額
- 其他綜合損益與其他權益項目轉入
- 直接計入「當年度未分配盈餘數額」（例如：CFC變更會計準則追溯調增或調減期初保留盈餘）
調節項目1：源自非低稅負區採權益法認列轉投資事業投資損益
| 項目類型 | 說明 |
|---|---|
| 減除項目 | 源自非低稅區權益法事業未實現投資損益 |
| 加回項目1 | 源自非低稅區權益法事業已實現投資損益 1.決議盈餘分配數減除「股利或盈餘所得稅」(正數) 2.投資損失已實現數(負數) |
| 加回項目2 | 源自處分非低稅區權益法事業股權調整數（新增） |
計算公式
= 非低稅區權益法事業稅後淨利(損)及稅後淨利(損)以外純益(損)計入當年度盈餘之數額合計數
× CFC持股比率
- 相關所得稅費用 + 相關所得稅利益
處分非低稅區權益法事業股權調整數
= (處分日認列非低稅區事業之帳面價值 - 原始取得成本)
× 處分日CFC持有低稅區事業股權之比率
- 相關所得稅費用 + 相關所得稅利益
111年度以前取得股權，以111年度決算日之帳面價值認列原始取得成本
該事業113.3.31以前決議分配111年度及以前年度盈餘免列加項，須於所得稅申報期限內，提示足資證明該盈餘分配之文件
調節項目2：FVPL評價損益（選項）
透過損益按公允價值衡量之金融工具（FVPL）評價損益得選擇延後至實現時計算損益
| 項目類型 | 說明 |
|---|---|
| 減除 | FVPL公允價值變動數 |
| 加回 | 處分FVPL調整數 = 處分日FVPL帳面價值 - 原始取得成本 |
| 加回 | 重分類FVPL調整數 = 重分類日FVPL公允價值 - 原始取得成本 (FVPL→攤銷後成本/FVOCI) |
原始取得成本
- 原則：選擇年度之期初帳面價值
- 例外：年度中始取得或重分類者，購買日或重分類日帳面價值
- 估價方法：所得稅法施行細則§46（個別辨認法、先進先出法、加權平均法、移動平均法...）
一經選定，原則上不得變更！
適用範圍
個人直接持股之全部CFC持有之全部FVPL（不包含第二層以後CFC之FVPL）
4. 如何歸課CFC營利所得
計算公式
CFC營利所得 = (CFC當年度盈餘 - 法定盈餘公積或限制分配項目 - 以前年度核定各期虧損)
× 直接持股比率 × 持有期間
如以外幣記帳，應按當年度臺灣銀行每月末日之牌告外幣收盤即期買入匯率計算之年度平均匯率換算為新臺幣
個人基本所得額
- 一申報戶全年海外所得未達100萬元 → 免計入
- 基本所得額扣除額670萬元（113年度調整為750萬元）
CFC發生虧損
虧損扣除規定
個別CFC當年度虧損 → 自各期虧損發生年度之次年度起10年內抵減CFC之後年度盈餘
虧損扣除條件
- 依限申報計算虧損（辦法§6）
- 依限檢附證明文件（辦法§8及§10提示財報及文據）
- 經我國稽徵機關核定
注意事項
- 不得自其他CFC盈餘中扣除
- 持有比率未達10%、符合豁免規定或海外所得未達100萬元者，該CFC當年度盈餘仍須扣除以前年度虧損
- 減資彌補經核定之虧損數應自以前年度核定各期虧損中減除
5. 如何避免重複課稅
實際獲配CFC股利或盈餘時
| 情況 | 處理方式 |
|---|---|
| 已依CFC制度計算營利所得並計入當年度基本所得額課稅 | 不再計入課稅 |
| 未曾依CFC制度課稅 | 應計入獲配年度海外所得額課稅 |
| 已依所得來源地規定繳納之股利或盈餘所得稅 | 認列股利或盈餘年度申報期間屆滿之翌日起5年內申請扣抵 |
扣抵之數，不得超過因加計該股利或盈餘，而依國內適用稅率計算增加之應納稅額
匯率差異處理
「實際獲配日匯率」與「計算CFC當年度盈餘匯率」不同時：
- 差異數為正數 → 列為個人獲配年度海外營利所得
- 差異數為負數 → 得自獲配年度之基本所得額扣除（扣除數額以獲配年度之基本所得額為限）
處分CFC股權
交易損益計算
交易損益 = 交易收入 - 原始取得成本 - (交易日已計算該CFC營利所得餘額 × 交易比率)
交易日已計算該CFC營利所得餘額
= 累積至交易日已依規定計算該CFC營利所得
- 以前各次實際獲配之股利或盈餘不計入獲配年度之基本所得額
- 以前各次按交易比率計算CFC營利所得餘額減除數
三、CFC信託課稅
財政部113.1.4台財稅字第11204665340號令
委託人以低稅區關係企業股權為信託財產：
| 受益人情況 | 持股歸屬 | 課稅對象 |
|---|---|---|
| 孳息受益人已確定且特定 | 歸屬孳息受益人直接持股 | 如構成孳息受益人CFC → 孳息受益人之所得 |
| 孳息受益人未確定 | 歸屬委託人直接持股 | 如構成委託人CFC → 委託人之所得 |
不計為受託人直接持股比率
受託人申報義務
自113年度及以後年度信託所得申報起，每年1月底前依所得稅法第92條之1規定格式辦理信託所得申報
四、個人CFC申報書介紹
綜合所得稅申報書涉及CFC制度相關書表
1. 個人及其關係人持股明細表（含附表-個人及其關係人結構圖）
申報戶任一成員（包含納稅義務人與其合併申報綜合所得稅之配偶及受扶養親屬）直接或間接持有1家以上CFC者，每位成員均應填報
2. 個人CFC營利所得計算表
應填報情況：
- 所得人直接持有CFC，且所得人或其與配偶及二親等以內親屬當年度12月31日合計**直接持有CFC股權達10%**者
- 所得人直接持有CFC，且所得人或其與配偶及二親等以內親屬當年度12月31日合計直接持有CFC股權未達10%，而CFC當年度有虧損且欲適用虧損扣除或尚有核定虧損未扣除餘額者
不以我國境內居住者為限，亦不論是否屬同一申報戶
個人CFC營利所得計算表
| 表別 | 適用情況 |
|---|---|
| A表 | 「未選擇」適用FVPL調節項目或CFC未持有FVPL |
| B表 | 「選擇」適用FVPL調節項目 |
1家CFC填1張表，僅需揭露由所得人直接投資之第一層CFC資訊，無須揭露透過第一層CFC直接或間接持有之其他各層CFC資訊
個人CFC營利所得計算表各部分說明
第一部分：CFC基本資料
- 中文名稱、英文名稱
- 稅務識別碼或其他識別碼
- 所屬低稅負國家或地區代碼
- 實質營運活動檢視（F1~F3）
- CFC財務報表是否經會計師簽證
- 是否申請延期提示文件
第F1欄至第F3欄任一欄位勾選「否」，應填第二部分至第四部分 第F1欄至第F3欄均勾選「是」，免填第二部分至第四部分，但CFC當年度有虧損且以後年度欲適用虧損扣除，或CFC以前年度核定各期虧損尚有未扣除餘額者，仍應填第二部分及第三部分
第二部分：當年度盈餘
| 項目 | 金額 |
|---|---|
| 當年度稅後淨利(損)(G1) | |
| 稅後淨利(損)以外純益(損)項目轉計入當年度未分配盈餘之數額(G2) | |
| 源自非低稅負區採權益法認列轉投資事業之調節項目 | |
| - 投資損益(G3) | |
| - 決議盈餘分配數(G4) | |
| - 投資損失已實現數(G5) | |
| - 處分股權之調整數(G6) | |
| FVPL調節項目（B表適用） | |
| - FVPL公允價值變動數(G7a) | |
| - 處分FVPL調整數(G7b) | |
| - 重分類FVPL調整數(G7c) | |
| CFC當年度盈餘(虧損) | G8=G1+G2-G3+(G4-G5)+G6-G7a+G7b+G7c |
第三部分：10年虧損扣除申報表
| 年度 | 核定(申報)盈餘(H1) | 核定(申報)虧損(H2) | 截至上年度已扣除金額(H3) | 本年度減資彌補虧損(H4) | 本年度扣除金額(H5) | 未扣除餘額(H6=H2-H3-H4-H5) |
|---|---|---|---|---|---|---|
| 112 | ||||||
| ... | ||||||
| 合計 |
CFC於111年度(含)以前發生之虧損，不得用於抵減112年度(含)以後發生之盈餘
第四部分：歸課所得計算
符合下列之一，免填第四部分表格：
- 第G8欄 ≦ 新臺幣0元
- 「新臺幣0元 < 第G8欄 ≦ 新臺幣700萬元」且「個人與其合併申報綜合所得稅之配偶及受扶養親屬直接持有股份或資本額且不符合實質營運活動要件之各CFC各表第G8欄合計數 ≦ 新臺幣700萬元」
| 項目 | 金額/百分比 |
|---|---|
| CFC當年度盈餘(J1=G8) | |
| 法定盈餘公積或限制分配項目(J2) | |
| CFC以前年度經稽徵機關核定之各期虧損，於當年度扣除之金額(J3) | |
| 個人直接持有比率按持有期間加權平均計算(J4) | |
| CFC營利所得 J=(J1-J2-J3)×J4 |
第五部分：個人計入CFC營利所得及海外可扣抵稅額明細表
按所得人分別填寫，記錄：
- 本年度實際獲配該CFC之股利或盈餘
- 已計入基本所得額之CFC營利所得
- 尚未實際獲配(或交易)之餘額
- 於其所在地已繳納之所得稅
五、申報應檢附文件
申報時應提示文件
| 文件內容 | 注意事項 |
|---|---|
| 1. 個人及其關係人結構圖、年度決算日持股比率 | |
| 2. CFC財務報表 | - 報導期間應為當年度1/1~12/31 - 須經所在地或中華民國會計師查核簽證，或其他財務報表替代文據 - 未能依限檢附者，應於申報期間屆滿前(5/31)敘明理由申請延期6個月(即延期至11/30前)提供 |
| 3. CFC前10年虧損扣除表 | |
| 4. CFC營利所得計算表 | |
| 5. 境外股利或盈餘所得稅納稅憑證 | 僅大陸地區文件需驗證 |
| 6. 轉投資事業股東同意書(議事錄) | |
| 7. 轉投資事業投資損失已實現數證明文件 | 僅大陸地區文件需驗證 |
應備妥文件
提示期限：稽徵機關書面調查函送達之翌日起1個月內提示，未能依限提示者，應於期間屆滿前敘明理由申請延長1個月
| 文件內容 | 注意事項 |
|---|---|
| 1. 個人及其關係人持股變動明細 | |
| 2. 非低稅負區轉投資事業財務報表 | |
| 3. CFC實質營運活動證明文件 | 如：會計師出具意見書、固定營業場所之所有權狀、租賃契約及給付租金之原始憑證、CFC給付於當地實際經營業務之員工薪資支出原始憑證、CFC於當地實際經營業務之相關證明文件等 |
| 4. 會計師查核CFC持有、衡量及處分金融工具情形之查核報告 | - 持有（包含數量及原始取得成本） - 衡量（包含未實現評價損益及其累計數） - 處分（包含處分價格及處分日BV） |
常見問答
Q：個人已計算CFC營利所得，惟其基本所得額合計未達670萬元，實際獲配CFC股利或盈餘時，是否應計入當年度基本所得額?
Q1. 個人海外所得未達100萬元，免計入基本所得額
A1. 該CFC營利所得未曾計入基本所得額，實際獲配之股利應計入獲配年度基本所得額。
Q2. 個人海外所得100萬元以上，但無須繳納基本稅額者
A2. 該CFC營利所得已計入基本所得額，實際獲配之股利免再計入獲配年度基本所得額。
相關資源
個人受控外國企業(CFC)制度專區
-
財政部賦稅署網站（https://www.dot.gov.tw）
- 首頁 > 稅改專區 > 反避稅專區 > 個人受控外國企業(CFC)制度
-
財政部臺北國稅局網站（https://www.ntbt.gov.tw/）
- 首頁 > 主題專區 > 稅務專區 > 綜合所得稅 > 個人受控外國企業(CFC)制度專區